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CPA审计文章内容阅读大家好！欢迎参加2005年注册会计师《审计》基础辅导班，基础班的辅导立足每章每节诸多考点的讲解、典型例题的讲解和练习题的解答三个环节。在具体讲解章节内容之前，为了让大家对复习和备考有一个宏观的认识，强调三个方面的问题。
首先，请看教材“目录”或下面的图表：
2005年《审计》教材共16章，全书可分为四大部分。
内 容 结 构 章节 考分比例
第一部分：审计的基础知识 第一章注册会计师审计概论第二章注册会计师管理第三章注册会计师职业规范体系第四章注册会计师的法律责任 8%—12%
第二部分：审计的基本理论
第五章审计目标与审计范围
第六章审计证据与审计工作底稿
第七章审计计划、重要性及审计风险
第八章内部控制及其测试与评价第九章审计测试中的抽样技术
26%—31%
第三部分：注册会计师的基本鉴证业务——年报审计
第十章销售与收款循环审计
第十一章购货与付款循环审计
第十二章生产循环审计
第十三章筹资与投资循环审计
第十四章货币资金与特殊项目审计
第十五章终结审计与审计报告
30%—35%
第四部分：注册会计师的其他鉴证业务——验资等
第十六章与审计相关的其他鉴证业务
8%—9%
第二，最近几年审计考题总结
1、题型（五种基础题型）
年度 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题
题量 分数 题量 分数 题量 分数 题量 分数 题量 分数
2000 15 15 12 18 10 15 4 20 2 32
2001 15 15 10 15 10 15 4 21 2 34
2002 15 15 10 15 10 15 4 21 2 34
2003 15 15 10 10 10 15 3 16 2 44
2004 12 15 10 10 10 15 3 23 2 37
2、分值（每一题型分值和每种题型内每小题的分值）
3、题量
4、试题阅读文字长度（单位：字）
年度 客观题 主观题 合计
2000 4053 4559 8612
2001 3576 6924 10500
2002 3714 6173 9887
2003 7358 7755 15113
2004 8157 8504 16661
5、越来越注重考审计实务
第三，熟悉“情景模拟”出题方式
注册会计师考试2003年从《审计》这科的考试中首次采用“情景模式”出题方式，即设定考生为注册会计师并且把考生放在被审计单位某个审计场景中来出题。比如2004年判断题的前5个小题，就是把考生带到“验资”的场景中来依次考查对土地使用权的出资审验确认、房屋建筑物出资的审验确认、人民币增资的审验确认，净资产转增股本的审验确认和关注增资前净资产小于注册资本的情形等内容。这5个方面的问题是注册会计师在执行验资业务时非常普遍的问题，出题专家请考生进行分析判断，考查考生通过掌握验资实务公告和教材内容对这几个方面的审验确认。
具体地说，请看2004年判断题第（一）部分：
（一）ABC会计师事务所的A注册会计师在2003年度承办了以下验资业务，在不考虑其他因素影响的情况下，请代为判断其相关审验结论是否正确。
1．甲公司申请取得一项土地使用权，已交纳土地出让金1000万元，并拟以此土地使用权与他人合资成立有限责任公司。根据甲公司向国土资源管理部门汇款的凭证、国有土地出让合同、股东出资确认函、国土资源管理部门收到款项的确认函及在3个月内向新设公司直接核发土地使用权证的承诺函，A注册会计师在对该新设公司验资时确认甲公司以土地使用权方式的出资。（）
【答案】×
【详细解析】A注册会计师对新设公司土地使用权出资的审验除需要对其取得的凭证、出让合同、出资确认函进行验证外，还必须检查土地使用权平面位置图并现场察看，以审验土地使用权证载明的有关内容是否真实，土地使用权作价依据是否合理。
2．乙公司拟增加注册资本500万元。某股东根据增资协议，投入了房屋资产200万元，但尚未办理产权转移手续。A注册会计师予以验证确认，并依据该股东出具的承诺函在验资报告说明段中说明该股东承诺在半年内办理过户手续。（）
【答案】×
【详细解析】A注册会计师还应检查房屋平面图、位置图；检查房产证明，验证出资前产权是否归某股东所有，并且对尚未办妥的产权过户手续要求乙公司与某股东签署在规定期限内办妥过户手续的承诺函。
3．丙公司拟增加注册资本3000万元。某股东根据增资协议，投入货币资金1000万元。A注册会计师获取并审验了丙公司提供的银行收款凭证、银行出具的确认已收讫1000万元投资款的询证函回函，据以确认该股东投入的货币资金已到位。（）
【答案】×
【详细解析】出资者以货币资金出资时，注册会计师应当在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函等的基础上审验出资者的实际出资金额。A注册会计师还应取得丙公司开户银行的对账单后才能确认货币资金已到位。
4．丁公司将其一幢商用办公楼按市场价值进行评估，评估增值5000万元，并已作增加固定资产、增加资本公积的会计处理。经股东会批准，丁公司于年底将该评估增值形成的5000万元资本公积转增注册资本。A注册会计师在验证相关资料后，确认该项增资。（）
【答案】×
【详细解析】资本公积转增注册资本要进行审计后确认其是否真实。丁公司用于转增注册资本的资本公积是在丁公司正常生产经营条件下将自己商用的办公楼进行评估，用评估增值部分先增记为资本公积，再以资本公积的名义转增注册资本，这一“曲线”处理看似“名正言顺”，而实际上按照企业会计制度，企业在正常生产经营中，资产应按历史成本记账，不可任意地采用评估增值方式夸大资产和所有者权益。
5．戊公司由于经营不善造成重大亏损，致使2002年12月31日的净资产为-400万元。为改善财务状况，缓解经营困难，戊公司股东约定用货币资金1000万元增加注册资本。经审验，A注册会计师确认戊公司新增注册资本1000万元，并在验资报告说明段中说明戊公司由于亏损导致增资前的净资产小于注册资本。（）
【答案】√
【详细解析】被审验单位可能由于经营不善出现净资产小于注册资本的情形，如果被审验单位为了扭转局面，改善财务状况进行增资，注册会计师只对当期增资部分进行审验并出具验资报告，对增资前被审验单位的严重亏损以及导致增资前净资产小于注册资本不负验资责任，但对本期增资进行审验时也关注增资前净资产的状况，并且要求将增资前净资产小于注册资本这一状况在验资报告说明段中说明，提请验资报告使用者了解被审验单位增资前的状况。
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05年审计教材变动情况汇总
教材的变化往往作为考试的重点，我整理了05年教材的一些变化，下面的内容应该说是比较完整，供大家参考。徐永涛在此祝大家学习愉快、梦想成真！
总体而言，05年教材和04年教材相比虽然细小的地方变动很多。但总体上没有实质性变动。
以下内容供已经购买了新教材的同学使用
徐永涛
第2章
P28页：增加了英国行业管理模式介绍（3行文字和英国行业管理模式框架图）
P31页第4点《萨班斯—奥克斯利法案》对美国注册会计师管理模式的影响为新增部分。
第3章
P36－38页，依据是04年12月国际审计准则的相应变动，对 “国际审计准则基本内容”进行了修订。一般考试不会涉及，所以不具体指明。
删除了原教材第二节“五、独立审计准则和质量控制准则的关系”的内容
第5章
P85原有存在会计报表使用者需要注册会计师审计的四个方面的原因，05年教材删除第四点原因，“距离遥远的会计报表使用者难以直接评估会计报表的质量”部分的内容。
P86从“2004年12月15日，国际审计”开始到“我国《独立审计准则第5号－审计证据》”均为新增的内容。
第6章
《国际审计准则500－审计证据》第一条规定：“注册会计师应当获取充分适当的审计证据，以得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础”。为修改后的内容。
第7章
P120第2段对初次接受审计的被审计单位，关于注册会计师与前任注册会计师沟通的问题，根据《前后任注册会计师的沟通》准则进行了补充。
第11章
P235的第10小点有关煤炭企业的安全费用形成的固定资产及折旧问题为2005新增。
P238第5小点下面一段是新增的，根据《关于执行＜企业会计制度＞和相关会计准则有关问题解答四》的相关规定进行了补充。
第12章
P256“（三）存货监盘计划的主要内容”为2005年新增部分。
第13章
P296“（四）预计负债的审计” 为2005年新增部分。
第14章
在P328上面第（9）点下至“2.实施以下专门程序……”前的内容全部为新增。
在P329上面第（5）点下至“3.向负责审计……”前的内容全部为新增。
以上内容可能是指变动较大的部分，有关文字错误等问题没有提及。希望各位考生补充
第一章 注册会计师审计概论
一、内容简述
第一章属于审计基础知识，虽然是非重点章节，却是全书的一个基础，而且本章的知识点有的还与第十五章审计报告内容相关联，需要认真掌握。本章考题以客观题形式出现，分值在1.5分左右。其内容共分三节，第一节主要介绍西方注册会计师审计三个典型阶段和特点以及中国注册会计师审计的演进与发展；第二节阐述什么是注册会计师审计，审计的目的和审计对象；第三节比较注册会计师审计与政府审计、内部审计的关系。
本章涉及《独立审计具体准则第22号——考虑内部审计工作》有关条款。
本章重难点之一是注册会计师审计的一般目的；之二是注册会计师审计与内部审计的关系。
二、最近五年考题分值分布
年份 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题 合计
题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值
2000 1 1.5 1.5
2001 0
2002 1 1 1 1.5 2.5
2003 0
2004 0
三、本章考点讲解
（一）注册会计师审计概念（重点理解）（教材P6）
注册会计师审计又叫独立审计。根据《独立审计基本准则》第二条：“所谓独立审计，是指注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见。”
这个概念要求彻底记住同时还要彻底理解。具体说明如下：
（1）“依法”是依据《注册会计师法》和独立审计准则；
（2）“注册会计师依法接受委托”实际是注册会计师代表会计师事务所接受委托，注册会计师个人不能承接业务。
（3）审计对象是“被审计单位的会计报表及其相关资料”，“被审计单位”是审计的客体，“会计报表及其相关资料”是审计的内容，也是被审计单位经济活动的信息载体。
（4）独立审计的中心环节是审查，独立审计的实质是超然独立。
（5）“发表审计意见”是独立审计的目的。但是今天理解这六个字的含义时要注意的是注册会计师对“会计报表及其相关资料”能够发表的“审计意见”只有三种，即无保留意见、保留意见和否定意见。原来准则中所说的“拒绝表示意见”虽然已改成了“无法表示意见”，但“无法表示意见”本质上不是一种审计意见，因为注册会计师未能实施必要的审计程序，未收集到充分适当的审计证据，不能对会计报表是否合法、是否公允表示意见。
在《独立审计具体准则第7号——审计报告》（2003年7月1日修订）中的第十六条是这样陈述的“注册会计师应当根据审计结论，出具下列类型之一的审计报告：（一）无保留意见；（二）保留意见；（三）否定意见；（四）无法表示意见。”请注意细节问题，过去是说“四种不同审计意见”，而修订后的审计报告准则陈述为“四种类型的审计报告”。再请大家关注2004年简答题第2小题的“要求”中是这样表述的：“假定上述情况对各被审计单位2003年度会计报表的影响都是重要的，且各被审计单位均拒绝接受A注册会计师提出的审计处理建议（如有）。在不考虑其他因素影响的前提下，请分别针对上述5种情况，判断A注册会计师应对2003年度会计报表出具何种类型的审计报告，并简要说明理由。”因此，教材中对独立审计（原文来自《独立审计基本准则》第二条）“发表审计意见”要理解为“发表意见或无法发表意见”。注册会计师能发表的意见有三种，外加一种是“无法表示意见”一共构成四种审计报告类型，而不是笼统地说成是四种审计意见。
（二）审计目的（重点掌握）（教材P6-7）
审计目的是指审计所要达到的目标和要求，是审计工作的指南。审计的目的包括一般目的和特殊目的。对于这个考点，应依次理解下列问题：
1、一般目的和特殊目的的审计对象
（1）一般目的审计的对象是指年度会计报表。
（2）特殊目的审计的对象是指年度会计报表以外的其他特定事项。
2、合法性
（1）合法性是指被审计单位会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定。
（2）不合法表面上是指被审计单位会计报表不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度，实质上就是“审计差异”（详见教材第十五章第一节P349倒数第一段），而且“审计差异”内容按是否需要调整账户记录分为核算误差和重分类误差。
3、相关会计制度
请见教材第十五章第三节审计报告的基本内容中的第6点：相关会计制度具体指《企业会计制度》、《金融企业会计制度》等。
4、公允性
“公允”是指被审计单位会计报表在所有重大方面是否公允，反映了被审计单位的财务状况，经营成果和现金流量。
“公允反映”是指被会计报表的编制符合下列条件：
（1）会计政策的选用和重大会计估计的作出符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，并且符合被审计单位的实际情况；
（2）影响会计报表使用人判断和决策的事项均已得到恰当地表达和披露；
（3）会计报表中所反映的信息已经得到合理的分类和汇总；
（4）按照重要性原则，会计报表反映了交易和事项的经济实质。
【注意】考试主要是考查不合法，不公允的情形。
5、审计意见的作用
注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，从而做出相关的判断或决策。具体来说：
（1）注册会计师不确定已审计会计报表的可靠程度，注册会计师只是对会计报表发表“审计意见”，会计报表使用人根据“审计意见”自己进行判断，自己确定已审计会计报表的可靠程度。
（2）审计意见只能合理保证可靠程度，不能绝对保证。因为注册会计师不可能查出会计报表中所有的错报，只能查出重大的错报。（重大与否根据第七章第二节的重要性原则来确定）
（3）“审计意见”只对已审计会计报表可靠程度作合理保证，不能合理保证企业未来的持续经营能力，经营效率和效果。
6、一般目的和特殊目的相同点和不同点
相同点在于都是注册会计师依据独立审计准则进行审计，都要对所审计的对象发表审计意见，并且审计意见一般也包括合法性和公允性。
不同点在于审计意见所表达的对象不同，一般目的是对年度会计报表发表意见，特殊目的是对除年报以外的特定事项发表意见。
【注意】判断题：
审计的一般目的和特殊目的一般均包括对审计对象的合法性和公允性发表审计意见。（）
【答案】√
（三）审计对象（一般了解）（教材P8最后一段）
注册会计师不论是执行一般目的审计还是特殊目的审计，审计对象是被审计单位的经济活动。由于是事后审计，这些经济活动已成为“过去时”，因此注册会计师更多地是根据反映这些经济活动的信息载体即会计资料及其相关资料包括内部会计控制规范来进行的。
经济活动及其信息载体的会计资料及其相关资料就是审计对象。
（四）注册会计师审计与政府审计的关系。（了解）（教材P10）
（五）注册会计师审计与内部审计的关系（重点掌握）（教材P11）
从2004年的审计教材对注册会计师审计与内部审计关系已作修订。重点理解二者的联系，主要围绕以下几个方面展开联想分析：
1、注册会计师审计中要不要了解被审计单位的内部审计工作？
注册会计师必须了解被审计单位内部审计工作。根据《独立审计具体准则第22号——考虑内部审计工作》的第七条：“注册会计师应当充分了解内部审计工作，以利于制定合理的审计计划，确定有效的审计方法。”
2、注册会计师审计为什么要对内部审计的情况进行了解并考虑是否利用其工作成果？（教材P11）
（1）内部审计是单位内部控制的一个重要组成部分。内部审计主要是对各项经营管理活动是否达到预定目标，是否遵循了单位的规章制度等进行监督，属于单位内部控制的一个组成部分。注册会计师审计要对内部控制进行测评就须了解其内部审计的设置和执行情况。
（2）内部审计与注册会计师审计在工作上具有一致性。
（3）利用内部审计工作结果可以提高工作效率，节约审计费用。
3、注册会计师在决定利用内部审计结果要考虑哪些因素（教材P149-150）
内部审计是被审计单位内部控制的重要组成部分，注册会计师应当考虑以下五个方面的因素确定是否利用内部审计工作结果：
（1）内部审计人员的独立性；
（2）内部审计人员的经验和能力；
（3）内部审计程序的性质、时间和范围；
（4）内部审计人员所获取的审计证据的充分性和适当性；
（5）管理当局对内部审计工作的重视程度。
4、CPA审计在控制测试中利用内部审计人员工作（教材P157）
四、经典例题考核点讲解
例1：（2002年单选题）注册会计师与政府审计部门如对同一审计事项进行审计，最终形成的审计结论可能存在差异。导致差异的下列各项原因中最主要的是()。
A.审计的方式不同B.审计的性质不同
C.审计的独立性不同D.审计的依据不同
【答案】D
【解析】本小题直接来源于2002年审计教材，2004年审计教材已对这部分内容作了修订，在2004年后的审计教材中找不到对应的文字，但是对这个问题的理解依然有必要。教材修订前在比较注册会计师审计与政府审计区别之一是二者“审计依据”不同，其实“审计依据”就是现在教材中的“审计标准”。注册会计师审计的标准是依据《中华人民共和国注册会计师法》和独立审计准则，而政府审计的标准是依据《中华人民共和国审计法》和国家审计准则。正因为二者审计标准不同，因此对同一审计事项进行审计最终形成的审计结论可能存在差异。
例2：（2002年多选题）在对年度会计报表进行审计时，注册会计师应当对被审计单位会计处理方法选用的一贯性发表意见。下列情形中不违背一贯性原则的有（）
A．会计处理方法的选用前后各期保持一致
B．经税务主管部门批准变更会计处理方法
C．依照有关法规的规定变更会计处理方法，并在会计报表附注中披露
D．为提供更可靠、更相关的会计信息而变更会计处理方法，并在会计报表附注中披露
【答案】A、C、D
【解析】在2003年7月1日对《独立审计具体准则第7号——审计报告》修订前，审计准则中确认注册会计师应对会计报表的合法性、公允性和一贯性“三性”发表意见。这里的“一贯性”其实是指会计处理方法的选用符合一贯性原则。从审计理论和实务来看，如果被审计单位会计处理方法的选用不符合一贯性原则，注册会计师则视其重要程度，出具保留意见或否定意见的审计报告；如果被审计单位会计处理方法的选用符合一贯性原则，则不用提及。因此，修订后的准则将意见段中的“一贯性”删除。
根据会计准则的“一贯性”原则所界定的内容，选项A、C、D均为其所指，选项B税务部门规定属于会计方法。
例3、（2000年多项选择题）注册会计师进行年度会计报表审计时，应对被审计单位的内部审计进行了解，并可以利用内部审计的工作成果，这是因为()。
A.内部审计是注册会计师审计的基础
B.内部审计是被审计单位内部控制的重要组成部分
C.内部审计和注册会计师审计在工作上具有一定程度的一致性
D.利用内部审计工作成果可以提高注册会计师的工作效率
【答案】B、C、D
【解析】一个企业或一个单位的内部审计是通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现的。可见，企业开展内部审计工作是为了满足企业组织目标的实现，不是为了满足注册会计师审计工作的需要。注册会计师通过了解内部审计工作，是为了有效地了解被审计单位的内部控制的健全性与有效性，从而评估控制风险。注册会计师根据评估的控制风险水平的高低来确定实质性测试的性质、时间和范围。内部审计不是注册会计师审计的工作基础。故选项A不对。选项B、C、D均为教材原文。
例4：（2002年判断题）由于职业判断贯穿于注册会计师审计工作的全过程，并且可能得到的审计证据有很多是说服性而非结论性的，因此，注册会计师的任何审计意见都不能绝对保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度。（）
【答案】√
【解析】职业判断、审计测试的限制、内部控制的固有限制以及审计在范围上可能受到限制等原因导致注册会计师对其形成的审计结论只能合理保证，不能绝对保证。
五、同步强化练习题
（一）单项选择题
1．下列提法中，表述正确的是（ ）。
A．政府审计是独立性最强的一种审计
B．会计报表的合法性是报表使用者最为关心的
C．注册会计师应合理保证会计报表的可靠程度
D．内部审计在审计内容、审计方法等方面与注册会计师审计具有一致性
2．审计的对象，可以高度概括为被审计单位的()。
A.经济活动B.管理活动
C.财务收支D.经营活动
3．一般目的审计和特殊目的审计的区别在于()不同。
A.审计标准B.审计目的
C.审计主体D.审计对象
4．注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，这意味着()。
A.注册会计师应当保证已审会计报表的可靠程度
B.注册会计师的审计意见应保证已审会计报表的可靠程度
C.不应由注册会计师保证已审会计报表的可靠程度
D.会计报表使用人应合理保证已审会计报表的可靠程度
5．独立审计的一般目的是注册会计师对被审计单位的()进行审计并发表审计意见。
A.会计资料及其他有关资料的真实性、合法性
B.经济活动及反映经济活动的会计资料
C.会计报表的合法性、公允性
D.财务状况、经营成果及现金流量
6．下述提法不正确的有()。
A.独立审计产生的直接原因是财产所有权与经营权的分离
B.独立审计的审计对象可概括为被审计单位的经济活动
C.独立审计、政府审计和内部审计三类审计机构共同构成我国审计监督体系。其中，政府审计处于主导地位
D.独立审计具有独立、客观、公正的特点
（二）多项选择题
1．根据独立审计准则的要求，注册会计师在审计的基础上对被审计单位的会计报表发表审计意见，审计意见的表述内容具体应包括（ ）。
A. 会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定
B．会计报表是否符合企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定
C．会计报表在所有方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量
D．会计报表在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量
2.下列有关注册会计师审计的说法中正确的有（）：
A．注册会计师审计就是注册会计师代表本所或个人接受委托对被审计单位的会计报表进行审计并发表审计意见
B．注册会计师审计的独立体现为双向独立
C．注册会计师审计实际上是提供一种有偿服务
D．注册会计师在执行审计工作时可以考虑利用内部审计的工作成果
3.一般目的的审计意见包括()。
A.合法性B.公允性
C.合理性D.一贯性
4.在关于会计报表可靠性的下列论断中，你认可的是()。
A.被审计单位作为会计报表的编制者，理应为会计报表的可靠性负责
B.企业各方利害关系人作为会计报表使用者，关心会计报表的可靠性
C.注册会计师作为审计人员，要审查会计报表的可靠性
D.注册会计师的审计意见应当合理保证会计报表的可靠性
5. 注册会计师审计意见中的“合法性”是指被审计单位的会计报表()。
A.符合《企业会计准则》的规定
B.符合我国各种法律法规制度的规定
C.符合相关会计制度的规定
D.符合相关的财务会计法规的规定
6.关于政府审计与注册会计师审计的下列论断中，不正确的是()。
A.二者都是有权就有关审计事项向有关单位和个人进行调查并取得有关证明材料
B.二者都是外部审计，都具有较强的独立性
C.二者的对象、方式和监督的性质基本一致
D.二者在审计标准基本一致
（三）判断题
1．由于利用内部审计工作成果可以提高工作效率，因此，注册会计师在对一个单位进行审计时，可以了解其内部审计情况，以决定是否利用其工作成果。（）
2.审计的一般目的和特殊目的均包括对审计对象的合法性、公允性发表审计意见。()
3. 注册会计师的审计意见应保证已审计会计报表的可靠程度，从而使会计报表使用者据此做出各种决策。()
4．注册会计师审计意见的公允性是指被审计单位的会计报表经注册会计师审计后，能真实准确地反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。()
5．注册会计师在编制审计计划时，如内部审计工作与会计报表审计的特定方面相关，注册会计师应当对其进行初步评估以确定是否可能利用内部审计工作。（）
6．注册会计师应当充分了解内部审计工作，以利于制定合理的审计计划，确定有效的审计方法。（）
我：
一、DDDCC C
二、AD BCD AB ABC ACD ACD
三、错 对 错 错 对 对
同步习题答案另附。。。。。。
第二章 注册会计师管理
一、内容简述
本章属于审计基础知识，非重点章节，每年可能出考题，题型一般是客观题，分值在1.5分左右。本章内容共分五节，重点是“管理”二字，第一节是管理注册会计师注册前的报名、考试及注册申报；第二节是管理注册会计师注册后的业务范围；第三节是管理会计师事务所的设立、审批及责任；第四节是注册会计师日常管理机构即注册会计师协会；第五节是注册会计师管理体制。
本章重难点之一是注册会计师注册的条件，之二是会计师事务所的赔偿责任。
二、最近五年考题分值分布
年份 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题 合计
题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值
2000
2001 1 1.5 1.5
2002 1 1.5 1.5
2003
2004
三、本章考点讲解
（一）注册会计师注册登记（一般了解）
1、申请注册机构（教材P15）：省、自治区、直辖市注册会计师协会；
2、申请注册的条件（教材P15）：注册会计师全国统一考试全科成绩合格，并有两年在会计师事务所执业的经验以及符合其他条件者。（注意两年工作经验可以是在全科成绩合格前，也可以是在全科成绩合格后，但必须是在会计师事务所工作的经验，在政府审计机关和内部审计部门不算）
3、申请注册时受理申请的注册会计师协会不予注册的情形（教材P15）：
（1）不具有完全民事行为能力的；
（2）因受刑事处罚，自刑罚执行完毕之日起至申请注册之日止不满五年的；
（3）因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分，自处罚、处分决定之日起至申请注册之日止不满两年的；
（4）受吊销注册会计师证书的处罚，自处罚决定之日起至申请注册之日止不满五年的。
要撤销注册，若再次申请注册，需满5年。
【注意】第（2）种情况是指坐牢出来未满五年；第（3）种情况应分别对待，即要区分申请注册者在申请注册前是不是注册会计师两种情况：假定王某以前是注册会计师，在执业过程中因欺诈行为被追究刑事责任，当然就要撤消他的注册会计师资格，撤消后再来申请注册需要满五年才可以注册。但是假定王某以前不是注册会计师，但在工作中因诸如挪用公款等行为受到撤职处分，在这种情况下，王某申请注册自处分之日起只需满两年。
4、注册会计师协会撤销注册，收回注册会计师证书的情形：
（1）完全丧失民事行为能力的；
（2）受刑事处罚的；
（3）因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的；
（4）自行停止执行注册会计师业务满一年的。
【注意】第（4）种情况下是指注册会计师未向注册会计师协会申请，也未参加注册会计师后续教育者就撤销其执业资格。
（二）注册会计师业务范围
1、鉴证服务的含义？
鉴证服务是指注册会计师通过评价某一对象（如历史财务报表、非财务信息等）在所有重大方面是否符合既定的标准，以增加有关该对象的信息的可靠性。借鉴或对照鉴证服务的定义我们可以这样来分别对审计、验资、盈利预测审核和内部控制审核等下“定义”，即：
（1）审计是指注册会计师通过评价被审计单位会计报表在所有重大方面是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度，以增加被审计单位会计报表的可信性（教材P6）。
（2）验资是注册会计师通过评价注册资本的实收或变更是否符合协议、合同、章程的规定，以增加注册资本出资到位的可信性（教材P388第2段）。
（3）盈利预测审核是指注册会计师通过评价盈利预测依据的基本假设是否已充分披露，是否有证据表明这些基本假设是不合理的，盈利预测适用的会计政策与实际采用的相关会计政策是否一致；盈利预测是否按确定的编制基础编制，以增加对被审核单位盈利预测的可信性。（教材P413第1段）
（4）内部控制审核是指注册会计师通过评价被审核单位管理当局特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定，以增加被审核单位内部控制的可信性。（教材P417倒数第一段）（教材P417倒数第1段）
由此可见，审计、验资、盈利预测审核和内部控制审核都属于鉴证服务，而审计是注册会计师的基本鉴证服务，验资、盈利预测审核和内部控制审核是与审计相关的其他鉴证服务，大家可以看看第十六章的标题就能明白。
2、中国注册会计师的审计业务和非审计业务
（1）审计业务包括（教材P17-19）
①审查企业会计报表出具审计报告；
②验证企业资本，出具验资报告；
③办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告；
④办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告。
（2）非审计业务，即会计咨询和会计服务业务。（教材P19第三段）
（三）有限责任会计师事务所和合伙会计师事务所的赔偿责任（教材P22）
1、有限责任会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任，出资人承担的责任以出资额为限；
2、合伙会计师事务所的合伙人按照出资比例或者协议以各自的财产承担连带无限责任。
四、经典例题考核点讲解
例1：(2002年判断题)依据《中华人民共和国注册会计师法》的规定，合伙会计师事务所以会计师事务所的全部资产对其债务承担责任，不足部分由当事合伙人承担无限责任。()。
【答案】×
【解析】依据《中华人民共和国注册会计师法》合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人按照出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任。合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。
例2： (2001年判断题第1小题)在执行审计业务时，不论委托人是谁，注册会计师均有权查阅有关财务会计资料和文件，向有关单位或个人进行调查和核实。()
【答案】×
【解析】会计师事务所(以及注册会计师)在承办业务(包括审计业务)时，由于委托人不同，其被授予的权限也不相同具体地说，在接受国家机关委托办理业务时拥有题中所述的权限，而在其他情况下，若欲拥有题中所述的权限，必须在业务约定书中写明。
五、同步强化练习题
(一)单项选择题
1.根据注册会计师法的规定，注册会计师的业务范围并不包括()。
A.验资业务B.会计报表审计业务
C.保险精算业务D.税务代理业务
2.在我国，注册会计师以个人名义承办审计业务（）
A．必须取得所在会计师事务所的授权
B．必须与所在会计师事务所签订委托合同，并接受会计师事务所的业务监督
C．必须注册一家独资会计师事务所
D．任何情况下都不允许
3.下列各项中能够成为中国注册会计师协会团体会员的是（）。
A．会计师事务所
B．5名以上注册会计师组成的科研团体
C．高等科研院校的相关机构
D．境外会计师组织
4.不以会计报表为直接审计对象的审计业务是()。
A.办理企业合并事宜中的审计业务
B.验证企业资本
C.审查企业会计报表D.办理清算事宜中的审计业务
(二)多项选择题
1.申请注册者，如出现下列情形之一时，将不予注册（）。
A.在会计工作中受撤职处分未满两年
B.不具有完全民事行为能力
C.自行停止执业满一年
D.受吊销证书处罚不满五年的
2．以下属于注册会计师鉴证服务的有（）
A．验资
B．盈利预测审核
C．年报审计
D．内部控制审核
3.注册会计师可以依法承办的业务有()。
A.审查企业会计报表B.验证企业资本
C.资产评估D.审核前景财务资料
4.中国注册会计师协会的职责包括()。
A.组织全国注册会计师培训B.拟订并颁布注册会计师执业准则
C.制定会计师事务所的收费标准D.审批协会会员
(三)判断题
1．注册会计师作为执业会员必须加入会计师事务所才能接受委托办理会计咨询和会计服务业务，注册会计师不能以个人名义承接会计咨询与会计服务业务。（）
2．对通过注册会计师考试全科成绩合格的申请注册人员，只要其加入了会计师事务所，具有两年的审计工作经验，并符合其他规定条件，就应当批准注册。()
3．注册会计师不得为被审计单位提供代为编制会计报表等专业服务。（）
4.所有具备条件的中介机构，甚至个人都可以从事会计咨询、会计服务业务。()
5.在执行审计业务时，不论委托人是谁，注册会计师均有权查阅有关财务会计资料和文件，向有关单位或个人进行调查和核实。()
第三章 注册会计师职业规范体系
一、内容简述
本章属于审计基础知识，近三年来已作为重要考试章节，连续三年在第三节职业道德中考了6—7分的简答题，同时也出客观题。
全章共四节，第一节独立审计准则是对注册会计师执行独立审计业务的规范；第二节质量控制准则是对会计师事务所的规范；第三节职业道德准则是对注册会计师和会计师事务所的规范；第四节职业后续教育准则是为了确保注册会计师保持和提高专业胜任能力与执业水平。
本章内容涉及三个基本准则《独立审计基本准则》、《质量控制基本准则》和《职业道德基本准则》和一个具体准则，即《独立审计具体准则第28号——前后任注册会计师的沟通》，2005年教材删除了第二节中的“独立审计准则和质量控制准则的关系”。
本章重难点之一是独立审计准则，之二是职业道德准则。
二、最近五年考题分值分布
三、本章考点讲解
（一）独立审计准则
1、独立审计准则概念（重点掌握）（教材P33）
独立审计准则又叫独立审计标准，它是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师在执行独立审计业务过程中应当遵循的行为准则，是衡量注册会计师审计工作质量的权威性标准。
独立审计准则概念其实分为三层含义：
第一层含义是说它是第三章职业规范体系的一节；
第二层含义是其核心，是注册会计师在执行独立审计业务过程中的行为准则，即规定注册会计师必须怎样做，不能怎样做和可以怎样做，比如“存货监盘准则”规定，对于被审计单位重要存货必须实施监盘，监盘时注册会计师必须亲临被审计单位存货盘点现场观察，并将盘点记录与存货实物二者之间进行核对等等。这些就是注册会计师在执行存货临盘审计业务的“行为准则”；
第三层含义是说明衡量注册会计师审计工作质量高低不是看注册会计师是否查出了的错报，也不是看注册会计师出具审计报告类型，而是看注册会计师在执行独立审计业务过程中是否遵循了独立审计准则，言外之意是，即使会计报表中存在的重大错报注册会计师未能查出，只要注册会计师遵循了独立审计准则，注册会计师审计工作质量仍然是高的。审计工作质量的衡量标准也成为教材第四章界定注册会计师是否有过失责任的标准。
2、独立审计准则的框架与结构（重点掌握）（教材P41）
第一层次
独立审计基本准则
内容：独立审计基本准则是独立审计准则的总纲，是对注册会计师的资格条件、执业行为的 基本规范，是制定独立审计具体准则、实务公告和执业规范指南的基本依据。
性质：法定要求
只要注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告，就要遵照执行
第二层次
独立审计具体准则与独立审计实务公告
内容：独立审计具体准则是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行各项独立审计业务、出具审计报告的具体规范。独立审计实务公告也是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行各项特殊行业、特殊目的、特殊性质的审计业务的具体规范。
性质：法定要求
只要注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告，就要遵照执行
第三层次
执业规范指南
内容：执业规范指南是依据第一、二层次准则制定的，是对独立审计基本准则、具体准则和实务公告的解释和补充说明，为注册会计师执行各项审计业务提供可操作的指导性意见。
性质：非法定要求
对注册会计师执行审计业务，对外出具审计报告的具体指导，不具有强制性，可参照执行。
3、独立审计基本准则（重点掌握）（教材中没有，补充）
尽管从2004年开始《审计》教材第三章第一节已将《独立审计基本准则》的原文删除，但是并不意味着不考基本准则的内容。之所以将其删除，是因为基本准则的有些条款与2003年7月1日修订后的“审计报告准则”相冲突，凡是二者存在冲突的地方以“审计报告准则”为准，不冲突的地方仍然是考试的内容，具体地讲，对以下重要问题仍需重点掌握：
（1）独立审计的目的（原基本准则第四条）：是对被审计单位会计报表的合法性、公允性发表审计意见。
（2）职业道德规范（原基本准则第六条）：注册会计师应当遵守职业道德规范、恪守独立、客观、公正原则，并以应有的职业谨慎态度执行审计业务，发表审计意见。
（3）审计意见的作用（原基本准则第九条）：注册会计师的审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营能力及其经营效率、效果所做出的承诺。
（4）会计师事务所接受委托（原基本准则第十条）：注册会计师应当在了解被审计单位基本情况的基础上，由会计师事务所接受委托，签订审计业务约定书。
（5）编制审计计划（原基本准则第十一条）：注册会计师执行审计业务，应当编制审计计划，对审计工作做出合理安排。
（6）研究和评价内部控制及管理建议书（原基本准则第十二条）：注册会计师应当研究和评价被审计单位的相关内部控制制度，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。注册会计师对在审计过程中发现的内部控制制度的重大缺陷，应当向被审计单位报告，如有需要，可出具管理建议书。
（7）专家协助工作（原基本准则第十六条）：注册会计师可以根据需要配备相应的业务助理人员和聘请专家协助工作，但应对其工作结果负责。
（8）电子数据处理环境下的审计（原基本准则第十八条）：在电子数据处理下，注册会计师利用计算机辅助审计技术执行审计程序时，不应改变审计目标与范围。
（9）考虑重要性与审计风险（原基本准则第十九条）：注册会计师在审计过程中应充分考虑审计重要性与审计风险。
（10）审计报告类型（原基本准则第二十三条）：注册会计师可以出具无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见四种类型的审计报告。在表示保留意见、否定意见或无法表示意见时，应明确说明理由，并在可能情况下，指出其对会计报表反映的影响程度。
（二）质量控制基本准则
1、质量控制概念（重点掌握）（教材P44）
质量控制是指会计师事务所为了确保审计质量符合独立审计准则的要求而建立和实施的控制政策和程序的总称。
2、质量控制的作用（教材P44）
（1）是保证独立审计准则得到遵守和落实的手段。
（2）是会计师事务所内部控制的核心。
（3）是会计师事务所生存和发展的基本条件和重要措施。
3、全面质量控制含义及其程序（教材P47）
全面质量控制是指一个会计师事务所为合理地确信其执行的所有审计业务都是按照独立审计准则进行而采取的控制政策和程序。具体地讲包括七个控制程序，即：
（1）职业道德准则（会计师事务所全体专业人员包括聘请的专家都应当遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则。）
（2）专业胜任能力（会计师事务所应当确保全体专业人员达到并保持履行其职责所需要的专业胜任能力，以应有的职业谨慎态度执行审计业务，开展各种培训提高专业胜任能力。）
（3）工作委派（会计师事务所应当将审计工作分派给那些具有相应专业胜任能力的人员。）
（4）督导（会计师事务所应当建立分级督导制度，并要求各级督导人员对各层次的审计工作给予充分的指导、监督和复核，必要时应当聘请相关的专家进行协助。）
（5）咨询（会计师事务所在必要时应当向有关专家咨询。）
（6）业务承诺（会计师事务所在承接业务时应考虑其独立性和自身能力以及委托人的主要管理人员是否正直、诚实等情况。）
（7）监控（会计师事务所应当对其全面质量控制政策和相应程序的执行情况及其结果适时进行监督和检查，及时发现问题，不断完善各项质量控制程序。）
4、审计项目质量控制程序（即审计外勤负责经理的质量控制程序。）（教材P48）
对审计负直接责任的项目经理对助理人员要实施项目质量控制，具体地说：
（1）指导：
①讲清助理人员的工作责任；
②要求其完成的程序及审计目标；
③被审计单位的业务性质和需要特别关注的重大会计和审计问题；
④可能影响具体审计程序的性质、时间和范围的事项。
（2）监督工作程序：
①监督审计过程，即确定助理人员是否具有执行该项分配任务所必要的熟练程度和业务能力；是否已理解对其所做的审计指导；是否已按照审计程序表及其他审计计划完成委托任务；
②了解审计期间出现的重要会计和审计问题，并及时提出处理意见，如有必要，可适当修改审计程序；
③解决各执业人员之间职业判断的分歧，必要时应向适当人员咨询。
（3）复核：
①对于每一位助理人员所完成的工作应当检查，已完成的工作是否检查了审计准则及事务所内部业务规范；
②是否对已完成的工作和形式的结论作了充分的审计记录；
③是否存在任何解决的重要审计问题；
④审计程序的目的是否已经实现；
⑤所表达的审计结论是否与审计的结果一致，并支持审计意见
（三）职业道德准则（第三节考点）
本节介绍了三部分内容：
第一部分是国际会计师联合会制定的《职业会计师道德准则》中适用于执行公共业务的职业会计师的职业道德规范；（教材P53倒数第2段开始）
第二部分是中国注册会计师职业道德准则；（教材P57开始）
第三部分是中国注册会计师职业规范指导意见。（教材P58开始）
中国注册会计师职业道德准则（即第二部分）是考试的核心。指导意见是对职业道德准则的稀释，指导意见中所描述的比如独立性、专业胜任能力等问题都是为了进一步来理解职业道德准则中的基本规范。
1、独立性（重点掌握，围绕以下问题展开）
（1）独立性的含义？（教材P60第1段）
独立性是指实质上的独立和形式上的独立。其中，实质上的独立是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑；形式上的独立是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，即使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。
值得注意的是，形式上不独立也是不独立，比如担任本次审计的注册会计师的妻子是被审计单位的财务负责人就是形式上不独立，因为注册会计师与其妻子的关系就会使一个理性的第三者推断注册会计师的公正性、客观性或专业怀疑大打折扣。
（2）注册会计师执行哪些业务时应当保持独立性（重点掌握）（教材P60第8行）
注册会计师执行审计或其他鉴证业务应当保持独立性，具体来说审计业务是指年报审计，其他鉴证业务指验资、盈利预测审核、内部控制审核等。
（3）可能损害独立性的利害关系（重点掌握）（教材P60第1段最后一行）
简单地说，可能损害独立性的因系包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力。具体地说：
①因“经济利益”损害独立性的具体情形有（教材P60）：
A、与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益。
B、收费主要来源于某一鉴证客户；
C、过分担心失去某项业务；
D、与鉴证客户存在密切的经营关系；
E、对鉴证业务采取或有收费的方式；
F、可能与鉴证客户发生雇佣关系。
②因“自我评价”损害独立性的具体情形有（教材P60）：
A、鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；
B、为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；
C、为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。
③因“关联关系”损害独立性的具体情形有：
A、与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；
B、鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；
C、会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；
D、接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。
④因“外界压力”损害独立性的具体情形有（教材P60）：
A、在重大会计、审计等问题上与鉴证各户存在意见分歧而受到解聘威胁；
B、受到有关单位或个人不恰当的干预；
C、受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。
（4）当注册会计师和会计师事务所与客户存在损害独立性的利害关系时，应维护独立性（重点掌握）（教材P57）
当注册会计师与客户存在损害独立性的利害关系时，注册会计师应当向所在会计师事务所声明，并实行回避；当会计师事务所与客户存在损害独立性的利害关系时，会计师事务所不得承接其委托的审计或其他鉴证业务，如果已承接了审计或其他鉴证业务，无法消除损害独立性因素的影响或将其降低至可接受水平时，会计师事务所应解除业务约定。
（5）会计师事务所在承办具体鉴证业务时应当维护其独立性？（重点掌握）（教材P61）
①安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；
②定期轮换项目负责人及签字注册会计师；
③与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；
④向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；
⑤制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序；
⑥将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。
（6）不相容业务损害独立性（重点掌握）（教材P65）
①不相容业务
注册会计师向鉴证客户提供评估服务、内部审计服务、IT系统服务、法律服务、编制会计报表、管理咨询等服务，产生自我评价威胁，可能影响其独立性。
②会计师事务所不得为上市公司同时提供哪些业务？（重点掌握）
A、会计师事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。
B、会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事人、经理以及其他关键管理职务）。
C、会计师事务所不得为同一家上市公司提供资产评估和审计服务（注意这里不是同时，而是同一家的不同时期）
2、专业胜任能力（教材P57）
（1）不得承办不能胜任的业务；
（2）应保持应有的职业谨慎（否则就是过失）；
（3）对业务助理人员的工作进行指导、监督和检查；
（4）对未审计或未鉴证不应发表意见；对未来事项的可实现程度不做出承诺。
3、对客户的责任（教材P57）
（1）保密（特别是注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益）
（2）不得进行或有收费（重点掌握）
①或有收费是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。（教材P64第3段）
②如果会计师事务所的收费与否或多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件，注册会计师为了获取收费或多收费，往往会发表不恰当的意见，作出有违社会公众利益的行为。（教材P64第3段）
③会计师事务所在确定收费时，应考虑以下因素，以客观反映为客户提供专业服务的价值（教材P63中间段落）：
A、专业服务所需的知识和技能；
B、所需专业人员的水平和经验；
C、每一专业人员提供服务所需的时间；
D、提供专业服务所需承担的责任。
4、对同行的责任（教材P58）
（1）与同行保持良好的关系，配合同行的工作；
（2）不得抵毁同行，不得损害同行利益；
（3）不得以不正当手段与同行争揽业务。
5、其他责任（重点掌握）（教材P58）
（1）会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽业务（教材P66）
因为：
①注册会计师的服务质量及能力无法由广告内容加以评估；
②广告可能损害专业服务的精神；
③广告可能导致同行之间的不正当竞争。
（2）会计师事务所不得向他人支付佣金或收取服务费（教材P64）
因为如果会计师事务所和注册会计师为了招揽业务而向推荐方支付佣金，或因向第三方推荐客户而收取佣金，就相当于支付佣金的一方的业务收费降低，从而影响执业质量。另一方面，如果会计师事务所和注册会计师因宣传他人的产品或服务而收取佣金，很容易导致形式上不独立，降低行业在社会公众中的形象。
经典例题考核点讲解
例1： (2002年单项选择题)A注册会计师担任某项审计业务的外勤负责人，如在执业过程中发现自己无法胜任，则应要求其所在会计师事务所()。
A.聘请相关专家
B.改派其他注册会计师
C.终止该项审计业务约定
D.出具无法表示意见的审计报告
【答案】B
【解析】根据注册会计师职业道德准则，如果注册会计师在执业过程中发现自己无法胜任，则应要求事务所改派其他注册会计师（即选项B）；如果会计师事务所无法胜任则应终止该项审计业务约定（即选项C）；选项A聘请专家只能协助注册会计师工作，不能担任外勤负责人；选项D显然不正确，因为并不是注册会计师审计范围受到重大限制。
例2：(2003年多项选择题)在确定审计项目质量控制程序时，需正确区分全面质量控制和审计项目质量控制的要素。下列各项中，属于审计项目质量控制要素的有（）。
A.工作委派B.指导
C.监督D.复核
【答案】B、C、D
【解析】工作委派属会计师事务所的全面质量控制的控制政策和程序。
例3：（2003年多项选择题）为保证所有执业人员的工作符合独立审计准则的要求，应当建立分级督导制度。下列各项中，属于督导人员的有（）。
A.会计师事务所的合伙人
B.对审计项目负有直接责任的注册会计师
C.会计师事务所从外部聘请的专家
D.审计助理人员
【答案】A、B
【解析】督导人员，是指对审计工作负有指导、监督和复核责任的各级人员，包括会计师事务所的业务负责人、对审计项目负有直接责任的注册会计师和负有督导责任的其他人员。外聘专家和审计助理人员都是被监督指导的对象。
例4：（2001年多项选择题第1小题）在执行审计业务时，下列各项中注册会计师为保持独立性而应回避的有()。
A.曾在被审计单位任职，离职已达两年，但未满三年
B.持有被审计单位发行的公司债券
C.接受委托，为被审计单位设计内部控制
D.与被审计单位的一名独立董事有近亲关系
【答案】B、D
【解析】选项A的情形无需回避，因为离职已满两年对审计对象没有重大影响；选项C的情形无需回避，因为设计内部控制与年报审计是相容的业务；B、D均属于明文规定需要回避的情形。
例5：(2002年判断题)审计质量控制准则是针对每个审计项目而制定的，是每个注册会计师及其助理人员都应遵守的标准。()
【答案】×
【解析】质量控制准则是指会计师事务所为确保审计质量符合独立审计准则的要求而制定和运用的控制政策与程序。独立审计准则才是每个注册会计师及其助理人员都应遵守的技术标准。
例6：(2000年判断题)会计师事务所合理运用独立审计准则的目的，在于使所有审计工作均符合质量控制准则的要求。()
【答案】×
【解析】会计师事务所合理运用质量控制准则的目的，在于使所有审计工作均符合独立审计准则的要求。
例7： (2003年简答题)ABC会计师事务所首次接受委托，承办V公司2002年度会计报表审计业务，并于2002年底与V公司签订审计业务约定书。假定存在以下情况：
（1）ABC会计师事务所所以明显低于前任注册会计师的审计收费承接了业务，并且，通过与前任注册会计师和当地相同规模的其他会计师事务所进行比较，向V公司保证，在审计中能够遵循独立审计准则，审计质量不会因降低收费而受到影响。
（2）在签订审计业务约定书后，ABC会计师事务所的A注册会计师受聘担任V公司独立董事。按照原定审计计划，A注册会计师为该审计项目的外勤审计负责人。为保持独立性，ABC会计师事务所所在执行该审计业务前，将A注册会计师调离审计小组。
（3）ABC会计师事务所聘用律师协助开展工作，要求该律师书面承诺按照中国注册会计师职业道德规范的要求提供服务。
（4）V公司要求ABC会计师事务所在出具审计报告的同时，提供正式纳税鉴证意见。为此，双方另行签订了业务约定书。
（5）前任注册会计师V公司2001年度会计报表出具了标准无保留意见审计报告，ABC会计师事务所在审计过程中发现该会计报表存在重大错报，因认为事实已经非常清楚，所以决定不再提请V公司与前任注册会计师联系。
（6）V公司在某国设有分支机构，该国允许会计师事务所通过广告承揽业务，因此，ABC会计师事务所委托该分支机构在该国媒体进行广告宣传，以招揽该国在中国设立的企业的审计业务。相关广告费已由ABC会计师事务所支付。
要求：
请分别上述6种情况，判断ABC会计师事务所是否违反中国注册会计师职业道德规范的要求，并简要说明理由。
【答案】
（1）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。与同行进行比较有贬低同行、抬高自己之嫌疑。
（2）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的独立董事，否则应当拒绝接受委托。
（3）不违反中国注册会计师职业道德规范的要求。会计师事务所应当要求律师就遵守中国注册会计师职业道德规范提供书面承诺。
（4）不违反中国注册会计师职业道德规范的要求。为V公司提供纳税鉴证意见是审计服务的延伸，两者并非不相容的业务。
（5）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。注册会计师应当提请V公司告知前任注册会计师，并要求安排三方会谈，以采取措施进行妥善处理。
（6）违反中国注册会计师职业道德规范的要求。中国注册会计师职业道德规范规定会计师事务所不得对其能力进行广告宣传，因此，在允许做广告的国家做广告也属于违反中国注册会计师职业道德规范。
同步强化练习题
（一）单项选择题
1．衡量注册会计师审计质量合格与否的标准是()。
A.独立审计准则B.注册会计师职业道德准则
C.会计准则及国家其他有关财务会计制度D.审计质量控制准则
2．下列没有违背注册会计师职业道德的相关规定的是（）。
A.注册会计师采用或有收费的方式向客户提供鉴证服务
B.某项目经理多年对M公司审计，由于对M公司较熟悉，容易发现问题，故今年仍安排其负责该公司的年度会计报表审计工作
C.注册会计师可以在聘请会计审计专家协助其工作
D.后任注册会计师发现前任注册会计师所审计的会计报表存在重大错报，首先应当提请审计客户告知前任注册会计师
3．注册会计师对其助理人员应当()。
进行监督和管理
B.进行约束和指导
C.进行指导和监督，并对其工作结果负责
D.进行指导和监督，但不能对其工作结果负责
4．衡量注册会计师审计工作质量的权威性标准是（）
A．会计师事务所是否实施了质量控制
B．注册会计师在审计过程中是否有重大错报未能查出
C．注册会计师在审计过程中始终保持了独立性
D．注册会计师在审计过程中是否坚持了独立审计准则
5．会计师事务所和注册会计师不得对其能力进行广告宣传以招揽业务，下列陈述的原因中不正确的是（）
A．广告可能导致同行之间的不正当竞争
B．广告可以提高本会计师事务所的知名度
C．广告可能损害专业服务的精神
D．注册会计师有服务质量及能力无法由广告内容加以评估
6．会计师事务所不得为同一家上市公司提供（）
A．审计服务和资产评估
B．审计服务和代编会计报表
C．审计服务和IT系统服务
D．审计服务和法律服务
7．会计师事务所的收费标准较为科学的是（）
A．按照行业管理部门的规定
B．按照被审计单位同行业的平均水平
C．按照被审计单位资产规模大小以及按照审计工作量
D．按照每一专业人员适当的小时费用率或日费用率为基础计算业务收费
8．下列各项中，属于注册会计师违反职业道德规范行为的是 ()。
A．注册会计师应按照业务约定和专业准则的要求完成委托业务
B．注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益
C．除有关法规允许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供各种鉴证服务
D．注册会计师可以对其能力进行广告宣传，但不得抵毁同行
9．注册会计师在出具保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告时，应在意见段前增加说明段，明确说明理由，并在可能情况下，指出其()。
A．对审计意见的影响B．对会计报表反映的影响程度
C．对会计报表审计的影响D．对被审计单位财务状况的影响程度
10．在电子数据处理环境下，注册会计师执行审计业务，不应（）。
A．考虑计算机信息系统对审计的影响
B．改变审计目标与范围
C．改变审计技术与方法
D．考虑内部控制评价
11．注册会计师的下列行为中，不违反职业道德规范的是（）。
A．承接了主要工作需由事务所外专家完成的业务
B．按服务成果的大小进行收费
C．不以个人名义承接一切业务
D．对自己的能力进行广告宣传
12．会计师事务所对无法胜任或不能按时完成的业务，应（）。
A．聘请其他专业人员帮助
B．转包给其他会计师事务所
C．减少业务收费
D．拒绝接受委托
（二）多项选择题
1．下面的控制程序中，属于审计项目质量控制方面程序的有（）
A．督导B．指导
C．监控D．监督
2．下列可能会损害注册会计师独立性的因素有 ()。
A.经济利益B.自我评价
C.关联关系D.外界压力
3．关于会计师事务所建立质量控制的表述正确的有（）
A．质量控制是会计师事务所内部控制体系的核心
B．质量控制是会计师事务所赢取社会信任的重要措施
C．质量控制是保证独立审计准则得到遵守和落实的重要手段
D．质量控制是会计师事务所生存和发展的基本条件
4．审计外勤负责人对其配备的助理人员的以下审计工作程序进行督导（）
A．监督助理人员是否具有必要的熟练程度和业务能力
B．监督助理人员是否理解对其所做的审计指导，是否已按审计程序及其他审计计划完成委托任务
C．了解审计期间出现的重要会计和审计问题
D．解决各执业人员之间职业判断的分歧
5．注册会计师执业以下哪些业务时应当保持独立性（）
A．审计年度会计报表
B．审计半年度会计报表
C．盈利预测审核
D．内部控制审核
6．A会计师事务所正在审计W上市公司2004年度的会计报表，A会计师事务所应当采取下列哪些措施维护其独立性（）
A．安排审计小组以外的注册会计师进行复核
B．与W公司的监事会讨论独立性
C．向W公司的监事会告知服务质值和收费情况
D．将参加W公司的审计上组成员小李调离，因为小李的父亲是W公司的财务部长
7．会计师事务所确定收费时应考虑以下因素（）
A．提供专业服务所需承担的责任
B．每一专业人员提供服务所需的时间
C．所需专业人员的水平和经验
D．专业服务所需的知识和技能
8．下列情况中，注册会计师为确保其独立性而应回避的有（）
A．两年前曾在委托单位任职
B．在委托单位有经济利益
C．担任委托单位常年会计顾问
D．与委托单位的关键管理人员有近亲属关系
9．被审计单位应负的会计责任包括（）
A．建立健全内部控制
B．保护资产的安全、完整
C．保证会计资料的真实、合法、完整
D．确保盈利预测的实现
10．注册会计师执业规范指南的制定依据有（）
A．《中华人民共和国注册会计师法》
B．《独立审计基本准则》
C．《企业会计准则》
D．《独立审计具体准则与实务公告》
（三）判断题
1．注册会计师在实施控制测试及实质性测试时，均应采用抽样审计方法。（）
2．注册会计师审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性发表审计意见。（）
3．注册会计师在审计过程中应当配备业务助理人员和聘请专家协助工作，并且应对其工作结果负责。（）
4．注册会计师应当在了解被审计单位基础情况的基础上，由会计师事务所接受委托，签订审计业务约定书。（）
5．如果会计师事务所与客户存在损害独立性的利害关系时，会计师事务所不得承接其委托的审计或其他鉴证业务，如果业务已承接，则应解除业务约定。（）
6．如果会计师事务所的收费多少以鉴证工作结果为条件，注册会计师为了多收费往往会发表不恰当的意见，作出违反社会公众利益的行为。（）
7．会计师事务所通过向他人支付佣金或收取服务费而招揽业务不仅影响执业质量而且很容易导致形式上不独立，降低行业在社会公众中的形象。（）
8．后任注册会计师应当提请审计客户授权前任注册会计师对其询问作出充分的答复。如果审计客户拒绝授权，或限制前任注册会计师作出答复的范围，后任注册会计师应当向审计客户询问原因，并考虑是否接受业务委托。（）
9．在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问审计客户变更会计师事务所的原因，并关注前任注册会计师与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧。（）
10．注册会计师承办审计业务应当遵守独立审计准则和会计准则，并合理运用国家其他相关技术规范。()
11．会计师事务所可以同时为客户办理审计业务和会计咨询与会计服务业务。（）
12．在我国，注册会计师必须在取得会计师事务所授权后，才可以个人名义承接审计业务。（）
（四）简答题
1.为什么会计师事务所和注册会计师不宜刊登广告？
2.注册会计师为何不得对未来可实现事项可实现程度做出保证?
3．Y会计师事务所（以下简称Y事务所）一年前由挂靠A上市公司（以下简称A公司）控股股东E公司的一家事务所改制设立，其法定代表人一年前担任E公司财务部总经理。Y事务所在改制时与E公司签署了相关协议，协议内容包括：E公司的年度会计报表审计业务由Y事务所承办；Y事务所在三年内无偿使用E公司提供的办公场所，三年后按市场价格租用；E公司暂不收回其享有Y事务所的净资产800万元，但Y事务所应按照银行同期贷款利率支付资金占用费。X会计师事务所（以下简称X事务所）是另一个城市的一家会计师事务所。
X事务所和Y事务所于2003年10月签订了一份《长期业务合作协议》，并已按协议约定履行相关条款。该协议中有如下条款：
（1）X事务所与Y事务所建立长期业务合作关系，双方可分别以对方名义招揽、承接业务。相互介绍业务成功后，承接方应向介绍方支付该项业务净收入20%的介绍费。
（2）Y事务所设法将A公司及同受E公司控制的其他两家上市公司的年度会计报表审计业务转让给X事务所，X事务所负责将其在Y事务所所在地的所有客户的年度会计报表审计业务转让给Y事务所。
（3）由于Y事务所没有能力对E公司编制的合并会计报表实施审计，但Y事务所已与X事务所签订了业务合作协议，由X事务所应委派一名合伙人无偿对参与审计的人员进行合并会计报表业务的专项培训，并予以相关技术指导。
（4）Y事务所从X事务所聘请了三名具有丰富经验，并且良好职业道德记录的注册会计师，同时在X、Y两家事务所工作。
（5）已将审计业务变更至X事务所的A公司，在三年内由Y事务所负责审计，由X事务所负责相关复核，并以X事务所名义出具审计报告，审计收费X事务所占30%，Y事务所占70%，Y事务所不再收取业务介绍费。
要求：
请根据上述资料，简要回答Y事务所与E公司签署的相关协议，以及Y事务所与X事务所签订的《长期业务合作协议》的内容违反了《中国注册会计师职业道德基本准则》的哪些规定并说明理由。
（一）单项选择题
1．下列提法中，表述正确的是（ D）。
A．政府审计是独立性最强的一种审计
B．会计报表的合法性是报表使用者最为关心的
C．注册会计师应合理保证会计报表的可靠程度
D．内部审计在审计内容、审计方法等方面与注册会计师审计具有一致性
2．审计的对象，可以高度概括为被审计单位的(A.)。
A.经济活动B.管理活动
C.财务收支D.经营活动
3．一般目的审计和特殊目的审计的区别在于(D)不同。
A.审计标准B.审计目的
C.审计主体D.审计对象
4．注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，这意味着(C)。
A.注册会计师应当保证已审会计报表的可靠程度
B.注册会计师的审计意见应保证已审会计报表的可靠程度
C.不应由注册会计师保证已审会计报表的可靠程度
D.会计报表使用人应合理保证已审会计报表的可靠程度
5．独立审计的一般目的是注册会计师对被审计单位的(C.)进行审计并发表审计意见。
A.会计资料及其他有关资料的真实性、合法性
B.经济活动及反映经济活动的会计资料
C.会计报表的合法性、公允性
D.财务状况、经营成果及现金流量
6．下述提法不正确的有(C)。
A.独立审计产生的直接原因是财产所有权与经营权的分离
B.独立审计的审计对象可概括为被审计单位的经济活动
C.独立审计、政府审计和内部审计三类审计机构共同构成我国审计监督体系。其中，政府审计处于主导地位
D.独立审计具有独立、客观、公正的特点
（二）多项选择题
1．根据独立审计准则的要求，注册会计师在审计的基础上对被审计单位的会计报表发表审计意见，审计意见的表述内容具体应包括（A D）。
A. 会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定
B．会计报表是否符合企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定
C．会计报表在所有方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量
D．会计报表在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量
2.下列有关注册会计师审计的说法中正确的有（BCD．）：
A．注册会计师审计就是注册会计师代表本所或个人接受委托对被审计单位的会计报表进行审计并发表审计意见
B．注册会计师审计的独立体现为双向独立
C．注册会计师审计实际上是提供一种有偿服务
D．注册会计师在执行审计工作时可以考虑利用内部审计的工作成果
3.一般目的的审计意见包括(AB)。
A.合法性B.公允性
C.合理性D.一贯性
4.在关于会计报表可靠性的下列论断中，你认可的是(ABC)。
A.被审计单位作为会计报表的编制者，理应为会计报表的可靠性负责
B.企业各方利害关系人作为会计报表使用者，关心会计报表的可靠性
C.注册会计师作为审计人员，要审查会计报表的可靠性
D.注册会计师的审计意见应当合理保证会计报表的可靠性
5. 注册会计师审计意见中的“合法性”是指被审计单位的会计报表(AC.)。
A.符合《企业会计准则》的规定
B.符合我国各种法律法规制度的规定
C.符合相关会计制度的规定
D.符合相关的财务会计法规的规定
6.关于政府审计与注册会计师审计的下列论断中，不正确的是(ACD.)。
A.二者都是有权就有关审计事项向有关单位和个人进行调查并取得有关证明材料
B.二者都是外部审计，都具有较强的独立性
C.二者的对象、方式和监督的性质基本一致
D.二者在审计标准基本一致
（三）判断题
1．由于利用内部审计工作成果可以提高工作效率，因此，注册会计师在对一个单位进行审计时，可以了解其内部审计情况，以决定是否利用其工作成果。（y
）
2.审计的一般目的和特殊目的均包括对审计对象的合法性、公允性发表审计意见。(n)
3. 注册会计师的审计意见应保证已审计会计报表的可靠程度，从而使会计报表使用者据此做出各种决策。(n)
4．注册会计师审计意见的公允性是指被审计单位的会计报表经注册会计师审计后，能真实准确地反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。(n)
5．注册会计师在编制审计计划时，如内部审计工作与会计报表审计的特定方面相关，注册会计师应当对其进行初步评估以确定是否可能利用内部审计工作。（y）
6．注册会计师应当充分了解内部审计工作，以利于制定合理的审计计划，确定有效的审计方法。（y）
第四章
第四章 注册会计师的法律责任
一、内容简述
本章属于审计基本知识，是前四章中是比较重要的章节，除考客观题外，也可能考简答题，分值在3—5分左右。本章内容主要围绕三个问题展开：
1、导致注册会计师可能承担法律责任的原因；
2、然后指出注册会计师可能承担的法律责任的种类；
3、注册会计师避免法律责任的具体措施。
两个重要的具体准则：
1、《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》
2、《独立审计具体准则第18号——违反法规行为》
二、最近五年考题分值分布
三、本章考点讲解
（一）注册会计师对会计报表的错报的审计责任（重点掌握）（教材P72）
1、注册会计师有责任查出重大的错误与舞弊
根据《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》第六条：“注册会计师应当根据独立审计准则的要求，充分考虑审计风险，实施适当的审计程序，以合理确信能够发现可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊。”
言外之意，若注册会计师对重大错误与舞弊未能查出要负审计责任。
2、注册会计师不能保证查出所有的错误与舞弊
根据《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》第七条：“由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师依据独立审计准则进行审计，并不能保证发现所有的错误与舞弊。”言外之意，注册会计师只能合理确信会计报表不存在重大错误与舞弊。
3、注册会计师发现有错误或舞弊的可能性时的反应：
根据《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》第十三条、第十五条、第二十条、第二十一条分别作了如下详细规范：
（1）注册会计师在审计过程中发现错误或舞弊可能存在的迹象时，应当对其重要性进行评估，并确定是否个性或追加审计程序。
（2）注册会计师实施修改或追加的审计程序后，应当获取充分、适当的审计证据，以证实错误或舞弊是否存在。如果错误或舞弊确实存在，注册会计师应当确定其对会计报表的影响，并提请被审计单位进行适当处理。
（3）如果被审计单位拒绝调整或适当披露已发现的重大错误与舞弊，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。
（4）如果无法确定已发现的错误与舞弊对会计报表的影响程度，注册会计师应当发表保留意见或无法表示意见。
4、注册会计师对于涉嫌错误或舞弊的管理人员的处理
根据《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》的第十七条、第十九条分别作了如下规范：
（1）对于涉及错误或舞弊的人员，注册会计师应当重新考虑其所作为陈述的可靠性。
（2）对于涉嫌重大错误或舞弊的人员，注册会计师应当向被审计单位高层管理人员报告。当怀疑最高层管理人员涉及舞弊时，注册会计师应当考虑采取适当的措施。必要时，应当征求律题意见，或解除业务约定。
（二）注册会计师对会计报表中存在的违反法规行为的审计责任（重点掌握）（教材P73倒数第3段）
1、注册会计师应充分关注对会计报表产生重大影响的违反法规行为。
根据《独立审计具体准则第18号——违反法规行为》第五条：“注册会计师应当根据独立审计准则的要求，编制和实施审计计划，评价和报告审计结果，充分关注可能对会计报表产生重大影响的违反法规行为。”
注册会计师对违反法规行为的责任是关注，即如果发现对会计报表有重大影响的就要审计，如果对会计报表没有重大影响，可以不审计，因为注册会计师是对会计报表的合法性和公允性发表意见。其中，合法性是指被审计单位会计报表符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度。而违反法规行为是指被审计单位会计报表中存在违反除企业会计准则和相关会计制度之外的法规，也就是说，注册会计师审计责任更主要的是审查会计报表中违反企业会计准则和企业会计制度的“错误与舞弊”，对于违反企业会计准则和相关会计制度之外的“违反法规行为”注册会计师只要关注对会计报表有重大影响的，不可能也没有必要对被审计单位所有违反法规行为都要审计，比如企业在生产工艺环节中向外排放污水废气就违反《环境保护法》，注册会计师就很难干预，即使干预，其结果对会计报表没有直接影响。注册会计师不是“会检法”等公务员，注册会计师的使命是对已经接受委托的审计业务实施必要的审计程序，收集充分、适当的审计证据，对会计报表合法性和公允性发表意见。
2、注册会计师不能保证发现所有的违反法规行为。
根据《独立审计具体准则第18号——违反法规行为》第六条：“由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制，注册会计师依据独立审计准则进行审计，并不能保证发现所有的违反法规行为。”言外之意，注册会计师只有责任发现对会计报表有重大影响的违反法规行为。
3、注册会计师认为可能存在影响会计报表的违反法规行为时的处理。
根据《独立审计具体准则第18号——违反法规行为》第十七条：“注册会计师认为可能存在影响会计报表的违反法规行为时，应当与被审计单位管理当局商讨，并形成相应的审计记录。
如被审计单位管理当局不能提供适当的证据证明其确实遵守了法规，注册会计师应当进行必要的法规咨询，以确定：（1）被审计单位是否存在违反法规行为；（2）可能导致的法律后果；（3）应进一步采取的行动。”
简单地说，注册会计师对被审计单位违反法规行为应当同管理当局讨论，向律师请教，必要时扩大审计程序以查明事实真相。
（三）普通过失与重大过失（重点掌握）（教材P74）
注册会计师如果未能查出会计报表中某些严重错误与舞弊，给他人造成损失，可能会遭到委托单位或有关方面的控告。（教材P73第五段第1句）
独立审计准则是衡量注册会计师审计工作质量的权威性标准，注册会计师对未能查出的会计报表中的重大错误与舞弊是否承担审计责任关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师本身的过错。这里的“自身的过错”就是没有遵循独立审计准则。比如，对被审计单位金额大、账龄长的应收账款注册会计师应当实施函证程序，但注册会计师只从销售过程中的会计凭证和记录就确信应收账款的存在，其结果可能导致被审计单位虚增资产和收入的“错误或舞弊”未能查出，显然，这是由于注册会计师“自身的过错”引起的，注册会计师应承担过失的责任。（教材P73第5段）
1、普通过失和重大过失的概念
（1）普通过失是指注册会计师没有完全遵循独立审计准则的要求。
（2）重大过失是指注册会计师根本没有遵循独立审计准则或有没有按独立审计准则的基本要求执行审计。
2、区分普通过失和重大过失的两个重要因素（教材P74倒数第2段）
（1）重要性是区分普通过失和重大过失的重要因素。前已述及，注册会计师有责任查出会计报表中重大的错误与舞弊，注册会计师不可能查出会计报表中所有的错误与舞弊。具体地说：
①如果会计报表中存在重大错报事项，注册会计师运用常规审计程序通常应予以发现，但因工作疏忽而未能将重大错报事项查出来就很可能在法律诉讼中被解释为重大过失。
②如果会计报表有多处错报事项，每一处都不算重大，但综合起来对会计报表的影响却较大，也就是说会计报表作为一个整体可能严重失实。在这种情况下，法院一般认为注册会计师具有普通过失，而非重大过失，因为常规审计程序发现每处较小错报事项的概率也较小。
（2）注册会计师要依据对内部控制的研究与评价结果来调整实质性测试（教材P75第2段）
①如果内部控制不太健全，注册会计师应当调整实质性测试程序的性质、时间和范围，这样，一般都能合理确信发现由此产生的报表重要错报漏报，否则就具有重大过失的性质。
②相反的情况是，内部控制本身非常健全，但由于职工串通舞弊，导致设计良好的内部控制失效，由于注册会计师查出这种错报事项的可能性相对较小，因而一般会认为注册会计师没有过失或只具有普通过失。
（四）注册会计师被控告的原因主要有哪些？（理解）（教材P73第4段）
1、被审计单位会计报表存在重大错误、舞弊和违反法规行为注册会计师未能查出时，有关方面可能控告注册会计师。此时注册会计师是否承担法律责任的关键要看注册会计师是否遵循独立审计准则。如果未遵循独立审计准则注册会计师难逃其责任。（会计报表有重大错误未查出遭控告）
2、被审计单位经营失败，委托单位或相关第三人可能控告注册会计师。此时注册会计师只要遵循独立审计准则进行审计就不承担法律责任。（经营失败遭控告）
3、注册会计师自身违约时可能遭到控告。当注册会计师违约给他人造成损失时就应负违约责任。（违约遭控告）
4、注册会计师自身过失时可能遭受控告。当过失给他人造成损害时注册会计师应负过失责任（普遍过失和重大过失）（过失遭控告）
5、欺诈
注册会计师明知委托单位的会计报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。（欺诈遭控告）
由此可见，前两种是由被审计单位的原因控告注册会计师，注册会计师不一定承担法律责任。后三种情形是注册会计师自身原因导致，注册会计师很可能承担法律责任。
（五）注册会计师法律责任的种类（一般了解）（教材P75倒数第2段）
（六）注册会计师避免法律诉讼的具体措施（一般了解）（教材P82—83）
四、经典考题讲解
例1：(2000年单选题)乙注册会计师为查明导致B公司会计报表严重失实的错误与舞弊，应主要实施()。
A.分析性复核程序B.控制测试程序
C.实质性测试程序D.穿行测试程度
【答案】C
例2：（2002年多选题）A注册会计师审计甲公司2001年度会计报表，出具了无保留意见审计报告。其后，甲公司因发现存在小额销售收入被漏记和贪污现象，控告A注册会计师有过失。A注册会计师提出无过失申辩，其下列申诉理由中合理的有()。
A.防止发生和及时发现并纠正错误与舞弊，是甲公司管理当局的责任
B.按照独立审计准则审计会计报表，并不能保证发现所有的错误与舞弊
C.年度会计报表审计并非专门针对错误与舞弊
D.因销售收入审计是由助理人员完成，直接责任应由该助理人员承担
【答案】A、B、C
例3：(2000年多选题)注册会计师对被审计单位可能存在影响会计报表的违反法规行为，应采取的措施有()。
A.与被审计单位管理当局商讨
B.向律师进行必要的法律咨询
C.扩大审计程序，以查明事实真相
D.发表否定意见
【答案】A、B、C
例4：(2001年判断题)尽管不能发现被审计单位会计报表中存在的全部错误、舞弊和违反法规行为，注册会计师仍然有责任发现会计报表中的重大错误、舞弊和对会计报表有直接影响的重大违法法规行为。()
【答案】√
例5：（2003年简答题第1小题）ABC会计师事务所承办了T公司2002年度会计报表审计业务。2003年8月，T公司之股东U公司以T公司2002年度会计报表审计工作存在重大过失、导致其发生重大投资损失为由，向法院提起诉讼，要求ABC会计师事务所承担民事赔偿责任。
要求：
ABC会计师事务所拟运用审计重要性概念应诉，其聘请的律师在准备应诉材料时，提出了以下问题，请代为回答：
（1）何谓审计重要性？
（2）注册会计师运用审计重要性概念的目的是什么？
（3）何谓普通过失和重大过失？
（4）审计重要性概念在区分普通过失和重大过失中有何重要作用？
五、同步强化练习题
（一）单项选择题
1．注册会计师在审计大华股份有限公司2004年度会计报表时知悉该公司可能存在重大舞弊行为，则应采取的措施是（）
A．以职业谨慎态度，劝阻该公司不得进行舞弊
B．运用专业知识判断该公司是否确实存在舞弊行为
C．确定是否修改或追加审计程序以查清可能存在的重大舞弊行为
D．向证券监管部门报告，并要求通知广大股东
2．注册会计师的审计责任是()。
A.保证会计资料的真实、完整、合法
B．对会计报表整体发表意见，并对出具的审计报告负责
C.合理保证所审会计报表的可信程度
D.保证按时按质完成委托业务
3．下列选项中，不属于注册会计师对委托人承担法律责任的理由的是()。
A.委托人受到了经济损失已成为事实
B.注册会计师的过失是造成委托人受损的直接原因
C.注册会计师的行为不符合独立审计准则的要求
D.注册会计师缺乏独立性
4．注册会计师不得代理行使委托单位管理决策的职能，这一规定实质上是为了将()加以区分。
A.管理责任和报告责任
B.会计责任和审计责任
C.签发审计报告注册会计师的责任与担任管理咨询注册会计师的责任
D．会计师事务所的责任与被审计单位股东大会的责任
5．如果会计报表有多处错误事项，每一处都不算大，但综合起来对会计报表的影响就较大，会计报表作为一个整体可能严重失实，注册会计师按照独立审计准则规定的程序未能将错误事项查出，该注册会计师对此承担()。
A.没有过失B.普通过失
C.重大过失D.欺诈
6．及时发现并纠正被审计单位的错误与舞弊，是()的责任。
A.会计师事务所的注册会计师
B.政府审计机关的审计师
C.税务相关的税务师
D.被审计单位管理当局
7．注册会计师对被审计单位的应收账款进行了大量的函证，仅发现一封回函声称与被审计单位记录不同：该企业表示，其仅向被审计单位发出过订货单。对此，注册会计师没有进行进一步调查便认可了该笔应收账款的存在性。但后来查清，该笔应收账款是被审计单位虚构的。你认为注册会计师的这种作法属于()。
A.欺诈B.普通过失
C.重大过失D.没有过失
8．注册会计师对被审计单位的应收账款进行函证，发现回函与账面记录有小额差异，注册会计师未进行进一步调查，你认为注册会计师的这种作法属于()。
A.欺诈B.普通过失
C.重大过失D.没有过失
（二）多项选择题
1．下列各项中，可能导致注册会计师法律责任的有()。
A.注册会计师违反与被审计单位订立的保密协议
B.注册会计师未完全遵守独立审计准则的要求
C.注册会计师未对内部控制进行研究和评价
D.被审计单位会计人员虚记收入而注册会计师未能查出
2．注册会计师可能承担的法律责任有()。
A．行政责任B．违约
C．刑事责任D．民事责任
3．属于注册会计师避免法律诉讼的对策有()。
A.严格遵守职业道德规范和独立审计准则
B.签订审计业务约定书
C.出具管理建议书
D.深入了解被审计单位业务
4．被审计单位应负的会计责任包括()。
A.建立健全内部控制制度B.保护资产的安全、完整
C．保证会计资料的真实、合法、完整D．确保盈利预测的实现
5．除内部控制的固有限制外，下列情况会增加错误与舞弊的可能性的有()。
A.被审计单位管理人员的品行和能力存在问题
B.被审计单位管理人员遭受异常压力
C.被审计单位存在异常交易
D.注册会计师难以获取充分、适当的审计证据
6.注册会计师在审计过程中发现有错误可能存在的迹象时，应当（）
A．对重要性进行评估
B．确定是否修改审计程序
C．确定是否追加审计程序
D．发表保留意见
7.注册会计师被控告的原因主要有（）
A．被审计单位会计报表存在重大错误、舞弊和违反法规行为注册会计师未能查出
B．被审计单位经营失败委托单位或相关第三人可能控告注册会计师
C．注册会计师自身违约或过失
D．注册会计师欺诈
（三）判断题
1．注册会计师对直接和严重影响会计报表的违反法规行为，负有主动查找的责任，在编制审计计划时，就应予以关注，专门设计审计程序去发现被审计单位的直接和严重影响会计报表的违反法规行为。（）
2．注册会计师依照独立审计准则进行审计，应能发现被审计单位会计报表中存在的所有错误或舞弊，并在审计报告中加以揭示。（）
3．注册会计师法律责任的种类有违约责任、过失责任和欺诈责任。（）
4．注册会计师对被审计单位的一切违反法规行为，应当在编制和实施审计计划时予以充分的关注，以合理确信能发现此类违反法规行为。()
5．如果被审计单位的违反法规行为对会计报表有重大影响，并且未能在会计报表中恰当反映，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。（）
6．如果审计范围受到被审计单位的限制，注册会计师无法就对会计报表可能产生重大影响的违反或可能违反法规行为获取充分、适当的审计证据，应当发表保留意见或无法表示意见。（）
7．如果审计范围受到被审计单位以外的其他条件限制，注册会计师无法确定违反法规行为是否发生，应当考虑其对审计报告的影响。（）
8．注册会计师发现可能存在违反法规行为时，应当了解其性质及原因，获取适当证据，以评价对会计报表可能产生的影响。（）
9．注册会计师对会计报表审计，并非专为发现被审计单位的错误、舞弊或违反法规行为。如果委托人要求对可能存在的特定错误、舞弊或违反法规行为进行专门审计，注册会计师应当考虑自身能力和审计风险，并另行签订业务约定书。（）
（四）简答题
1．注册会计师李民在对ABC公司1996年度会计报表审计时，通过与该公司管理当局和前任注册会计师的沟通，察觉到可能存在导致该公司年度会计报表失实的错误与舞弊。
请回答：
（1）李民对查明ABC公司可能存在的错误与舞弊的责任。
（2）李民对ABC公司存在的错误与舞弊的报告责任。
2．简述注册会计师为什么不可能查出会计报表中所有的错误与舞弊？
第五章 审计目标与审计范围
一、内容简述
本章属于审计基本理论中的重要内容。除考客观题外，出题专家常常将本章的“认定和审计具体目标”与第6章的“审计证据”，第10-14章重要会计报表项目的“实质性测试程序”结合起来考简答题甚至综合题，即“认定→具体审计目标→程序→证据”出题模式。
本章内容分两部分，第一部分是审计目标，主要内容包括：审计总目标、五大认定、九个具体审计目标、实现审计总目标的三个审计阶段；第二部分是审计业务约定书，主要内容包括：审计业务约定书的概念、签订审计业务约定书前应做的工作、审计业务约定书的十二条内容和审计范围。
本章涉及《独立审计具体准则第2号——审计业务约定书》
重难点有：五大认定概念理解；五大认定与九个具体目标的关系；审计业务约定书的知识点。
二、最近五年考题分值分布
年份 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题 合计
题量 分数 题量 分数 题量 分数 题量 分数 题量 分数
2000 2 3 3
2001 1 1 0.4 3 4
2002 1 1 2 1.5 1 1.5 0.6 3 7
2003 0
2004 0
三、本章考点讲解
（一）我国独立审计的总目标（教材P85第2段）
根据《独立审计基本准则》第四条规定，我国独立审计的总目标是对被审计单位会计报表的合法性和公允性发表意见。一方面是因为注册会计师审计的主要业务是会计报表审计，发表意见的对象是会计报表；另一方面，会计报表的使用者希望注册会计师为会计报表的“合法性和公允性”做出鉴证，以帮助他们做出有关判断或决策。
根据《独立审计具体准则第7号——审计报告》（2003年7月1日修订后）第四条：“注册会计师应当在审计报告中清楚地表达对会计报表整体的意见，并对出具的审计报告负责。”由此可见，审计的总目标是注册会计师对会计报表整体的综合评价，而不是对会计报表整体中某一报表或某一报表一部分信息的“意见”，因为不同的会计报表使用人对会计报表往往有各自的利益，注册会计师对会计报表发表的意见应能满足不同会计报表使用者的判断或决策。
（二）注册会计师审计目标与被审计单位管理当局的认定
1、认定的概念：所谓认定是指被审计单位管理当局对其会计报表所做的断言或声明。（教材P85倒数第一段）
2、审计目标与认定的关系
审计目标与被审计单位管理当局的认定是密切相关的，因为注册会计师审计的目标是对被审计单位会计报表是否合法、公允发表意见。注册会计师为了发表意见，就必须有充分、适当的审计证据，为了收集充分适当的审计证据就要实施必要的审计程序，之所以采取某种审计程序是为了实现某种审计具体目标，而审计具体目标是由审计总目标和被审计单位管理当局的认定来决定的。可见，审计目标与认定是相关的。审计目标实际上是对被审计单位会计报表的认定进行再认定。
反过来讲，认定+总目标——→具体目标——→审计程序——→审计证据——→认 定
（9个） （6种） （4种） （五类）
——→审计总目标”
（三）五类认定的含义及各自解决的问题（教材P87—88）
1、存在或发生的认定是指：资产负债表所列的各项资产、负债、权益在资产负债表日是否存在，利润表所列的各项收入和费用在会计期间内是否确实发生。
如果在12月31日资产负债表中所列的各项资产、负债、权益实际上不存在，则说明资产负债表会计报表项目的余额被高估了，需建议管理当局调减；如果截止至12月31日利润表所列的收入、费用没有发生，则说明利润表当期所列收入或费用被高估，需建议管理当局调减利润表相应的金额。
因此，存在或发生认定解决的是会计报表（包括资产负债表和利润表）项目数据的高估问题。那么注册会计师针对会计报表项目数据的高估问题应当怎样审查呢？是顺查还是逆查呢？很显然，会计报表数据高估，那就应该从会计报表数据下手，找到对应的明细账再追查到原始凭证（即逆查）才可查出高估。
2、完整性认定是指：在会计报表中应该列示的所有交易和项目是否都列入了。
如果不是都列入了，说明有的交易和项目被漏记了，最终体现在会计报表项目数据被低估了，注册会计师应提请管理当局调增会计报表项目的金额。可见，完整性认定解决的是会计报表项目数据被低估的问题。
在“存在或发生”认定中我们讲到过审查会计报表项目数据高估，注册会计师采用逆查方法，即从明细账追查到原始凭证，那么，审查会计报表项目数据低估则应采用顺查方法，即从交易和事项发生的原始凭证追查到其是否记入相应的明细账，如果没有记入，说明已发生的交易或事项在账面上被漏记了或低估了。
3、权利和义务认定是指：在某一特定日期，各项资产是否确属公司的权利，各项负债是否确属公司的义务。
这一认定解决的是资产和负债的所有权问题。
4、估价或分摊认定是指：各项资产、负债、所有者权益、收入和费用等要素是否按适当的金额列入会计报表中。
这一认定涉及会计报表项目：
（1）总值估价；
（2）净值估价；
（3）计算准确性；
（4）管理当局会计估计的合理性。
5、表达与披露认定是指：会计报表上的特定组成要素是否被适当地加以分类、说明和披露。
以上这五类认定中考试最重要的“存在或发生”和“完整性”。
（四）教材表5-2中五大认定、一般审计目标和项目的实质性测试程序
管理当局认定 具体审计目标
一般审计目标 特 征
1、总体合理性 它是指注册会计师须先根据他所掌握的有关被审计单位的全部信息，评价某账户余额的合理性。总体合理性测试的目的，在于帮助注册会计师评价账户余额中是否有重要错报。报表总体上是否合理，如果不合理，说明其他8个一般审计目标中一个或几个存在问题。
存在与发生 2、真实性 是否高估
完整性 3、完整性 是否低估
权利和义务 4、所有权 是否拥有所有权，是否受留置权限制
估价或分摊 5、估价 所列金额均经正确估价和计量，总值、净值、计价是否正确
6、截止 入账时间是否正确，有无提前或推迟确认。
7、机械准确性 有关账表资料、数字、计算、加总及勾稽关系的是否正确性。
表达与披露 8、披露 账户余额和相应的披露要求是否正确。
9、分类 每个项目和每个账户记录是否在会计报表中恰当列示。
根据上表，我们可以得出以下结论：
1、五类认定是确定每个账户具体审计目标的出发点；
2、证实九个具体审计目标需要注册会计师收集相应的审计证据，如何收集这些审计证据，需要在业务循环实质性测试中进行。
（五）审计三个阶段分别做哪些审计工作（教材内容，需要掌握）（教材P90）
（六）审计业务约定书（教材P91）
1、含义（重点掌握）
【注意】（1）会计师事务所与委托人签署的；（2）审计业务约定书的性质是书面合约，因违反合约对他人造成损失时可能会被追究违约责任。
2、会计师签约前应做的工作。（教材P92）
3、审计业务约定书的内容（教材P93）
四、经典考题讲解
例1： (2002年单选题)甲公司将2002年度的主营业务收入列入2001年度的会计报表，则其2001年度会计报表存在错误的认定是( )。
A.总体合理性 B.估价或分摊
C.存在或发生 D.完整性
【答案】C
例2：(2001年单选题)管理当局对会计报表的下列认定中，注册会计师通过分析存货周转率最有可能证实的是( )。
A.存在或发生 B.权利和义务
C.表达和披露 D.估价或分摊
【答案】D
例3：(2002年多选题)根据独立审计准则的相关规定，会计师事务所在审计业务约定书中承诺的对被审计单位的主要义务有( )。
A.高效优质地为被审计单位服务
B.按照约定时间完成审计业务，出具审计报告
C.对在执业过程中获悉的商业秘密保密
D.确保审计收费的合理性
【答案】B、C
例4：（2002年多选题）在签署审计业务约定书前，会计师事务所应当评价自身的专业胜任能力，包括( )。
A.执行同类审计业务的经验 B.重要性和审计风险
C.独立性 D.能否保持应有的职业谨慎
【答案】A、C、D
例5：(2001年简答题，7分)下表列示了会计报表审计的具体审计目标，其中包括一般审计目标，和应收账款相关审计目标。请根据认定、一般审计目标和报表项目具体审计目标的相互关系，在答题卷上所附表格的适当位置填列：
(1)与一般审计目标正确对应的被审计单位管理当局的认定；
(2)与一般审计目标正确对应的应收账款各相关审计目标的英文大写字母。
一般审计目标 应收账款相关审计目标
总体合理性 A.应收账款以其账面价值在资产负债表内列示
真实性 B.应收账款的增减与公司销售业务和回款进度存在逻辑关系，无迹象表明有重 大错报
完整性 C.年末销售截止是恰当的
所有权 D.应收账款已恰当地按客户名称予以分类
估价 E.应收账款总账余额与各明细账余额合计一致
截止 F.所有符合销售收入确认条件的赊销金额已计入应收账款
机械准确性 G.所有应收账款均已按既定的会计政策计提坏账准备
披露 H.资产负债表日，所有已记录的应收账款存在
分类 I.所有大额应收账款已通过函证和其他程序被证实属于公司
管理当局认定 一般审计目标 应收账款相关审计目标
总体合理性
真实性
完整性
所有权
估价
截止
机械准确性
披露
分类
五、同步强化练习题
(一)单项选择题
1.被审计单位当年购入设备一台，会计部门在入账时，漏记了该设备的运费。则被审计单位违反的“认定”是（ ）
A．存在或发生 B．完整性
C．估价或分摊 D．表达与披露
2.注册会计师应当确认，被审计单位的财产是否均按历史成本入账，这是为了证实管理当局的( )认定。
A.存在或发生 B.完整性
C.估价与分摊 D.表达与披露
3.在签订审计业务约定书之前，应当对事务所的专业胜任能力进行评价。评价的内容应包括下列各项中除( )外的全部各项。
A.执行审计的能力 B.会计师事务所的独立性
C.保持应有谨慎的能力 D.助理人员
4.下列认定中，与利润表组成要素无关的是( )。
A.“存在或发生”认定 B.“权利和义务”认定
C.“估价或分摊”认定 D.“表达与披露”认定
5.下列各项( )是为了实现一般审计目标中所有权目标。
A.所记录的有价证券确实存在 B.存货是否有充作抵押物的
C.账簿记录与会计凭证一致 D.所有发生的销售已恰当记录
6.下列各项根据机械准确性目标运用于存货项目审计目标的是( )。
A.存货明细账合计数与总账一致 B.存货的跌价损失是否已抵减
C.年末存货截止是否恰当 D.存货的转让是否已作揭示
7.下列各项( )是为了实现一般审计目标中总体合理性目标。
A.年末销售截止是恰当的
B.购货引起的借贷在同一会计期间记录
C.销售成本看来是合理的，没有重要错报
D.累计折旧计提的预计使用年限是恰当的
8．注册会计师在审计过程中，发现被审计单位将不属于本期的销售列入了本期利润的收入项目。被审计单位管理当局违反的“认定”属于（ ）
A．存在或发生 B．完整性
C．估价或分摊 D．表达与披露
(二)多项选择题
1．下列各项中，属于“完整性”认定的是（ ）
A．资产负债表所列的存货均存在并可供使用
B．资产负债表所列的存货包括了所有存货交易结果
C．当期的全部销售交易均已登记入账
D．期末已按成本与可变现净值孰低的原则计提了存货跌价准备
2．有关对会计报表认定的下列表述中，不正确的提法有（ ）
A．“存在或发生”认定主要与会计报表组成要素的低估有关
B．“完整性”认定主要与会计报表组成要素的高估有关
C．“权利和义务”认定只与资产负债表组成要素吸关
D．“估价或分摊”认定只与利润表组成要素吸关
3.签署审计业务约定书前，注册会计师应就( )等约定事项进行商议。
A.委托目的 B.审计目标
C.审计范围有无限制 D.审计收费
4.审计实施阶段的主要工作有( )。
A.控制测试 B.初步评价重要性和审计风险
C.实质性测试 D.整理、评价收集到的审计证据
5.对于( )报表项目，注册会计师应侧重验证其“真实性”。
A.存货 B.销售收入
C.应收账款 D.现金
6.会计师事务所在签署审计业务约定书之前应做的工作有( )。
A.明确审计业务的性质和范围
B.了解被审计单位基本情况
C.商定审计收费
D.明确被审计单位应协助的工作
7.注册会计师对于被审计单位存货的披露，应提请其做到( )。
A.全部存货及销售成本合理
B.存货主要种类和估价基础已揭示
C.存货项目的账存数与实存数一致
D.存货的抵押已作揭示
8．在签署审计业务约定书之前，注册会计师应了解的被审计单位基本情况包括（ ）
A．业务性质、经营规模和组织结构
B．经营情况和经营风险
C．以前年度接受审计的情况
D．财务会计机构及工作组织
(三)判断题
1.我国独立审计的总目标是对会计报表的合法性和公允性发表意见,其中合法性是指被审计单位的会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则规定。( )
2.“存在或发生”认定要解决的问题是，管理当局是否把应包括的项目给遗漏了，并不涉及会计报表的金额。( )
3.被审计单位应协助注册会计师的工作，包括不仅应提供审计所需的资料、积极配合注册会计师的询问，而且在适当的地方还可代编工作底稿。( )
4.审计业务约定书，既可采用书面形式，也可采用口头形式。( )
5.随着商品经济的发展，注册会计师的审计业务也不断扩大，但会计报表审计始终是审计业务的基础，其他审计业务只是会计报表审计的延伸和发展。( )
6.会计报表的审计范围也就是与会计报表有关的资料。( )
7.我国独立审计的总目标也就是审计的一般目的，即对被审计单位的会计报表发表审计意见。( )
8.当注册会计师发现会计报表可能存在错误或舞弊时，必须扩大审计程序，以证实问题或排除疑点。( )
9.审计业务约定书的内容和格式，可因被审计单位不同而有所不同。( )
10．注册会计师实施会计报表审计的范围，应仅限于约定的会计报表报告期内的有关事项。（ ）
(四)简答题
1.会计师事务所签订审计业务约定书时，为什么要考虑自身专业胜任能力和能否保持独立性?
2.简述签署审计业务约定书间，应了解的被审计单位的基本情况？
(五)综合题
1.XYZ股份有限公司委托ABC会计师事务所对其会计报表进行审计，双方签订了如下的审计业务约定书。
审计业务约定书
甲方：XYZ股份有限公司
乙方：ABC会计师事务所
甲方委托乙方对甲方2001年度会计报表进行审计，经双方协商，达成以下约定：
一、审计范围及委托目的
乙方接受甲方委托，对甲方2001年12月31日的资产负债表以及该年度的利润表和现
金流量表进行审计。
乙方将根据中国注册会计师独立审计准则，对甲方内部控制制度进行研究和评价，对会计记录进行必要的抽查，并在乙方认为需要时实施其它必要的审计程序，在此基础上，对上述会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。
二、甲方的责任与义务
1.为乙方审计工作及时提供所需的全部会计资料和其它有关资料。
2.为乙方委派的注册会计师提供必要的条件及合作，具体事项将在乙方所派人员于审计工作开始之前提供的清单中列明。
3.按本约定书的规定，向乙方及时足额地支付审计费用。
三、按照独立审计准则的要求进行审计，出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性。
四、审计收费
按《×××收费规定》，乙方应收本项业务的费用，按乙方实际参加本项审计业务的工作人员级别以及所用的工作时间确定，预计收取人民币×××万元，甲方应在本约定书签订后预付上述费用的××％，其余部分在乙方提交审计报告时一并付清。
如在审计过程中遇到重大问题，致使乙方实际花费审计工作时间有较大幅度增加，甲方应在了解实际情况后，酌情增加审计费用。
五、约定书的有效期间
本审计业务约定书一式两份，甲乙双方各执一份。
本约定书自2001年×月×日起生效，并在全部约定事项完成之前有效。
六、约定事项的变更
由于出现不可预见的情况，影响审计工作的如期完成，或需提前出具审计报告，甲乙双方可要求变更约定事项，但应及时通知对方，由双方协商解决。
七、甲乙双方对其它事项的约定
甲方：XYZ股份有限公司 乙方：ABC会计师事务所
(签章) (签章)
代表：(签章) 代表：(签章)
2001年×月×日 2001年×月×日
【要求】
(1)上述审计业务约定书中存在的问题。
(2)重新起草审计业务约定书。
2.下表共列示了投资、应收账款和固定资产项目的若干审计目标及可能实施的主要审计程序。请针对每一审计目标，在相应的审计项目内选出能够实现该审计目标的一项最佳审计程序及所获审计证据的类型，将其相应的编号列在题后表格内，每一项审计程序最多只能被选择一次。
审计项目名称 审计目标(数字) 审计程序(字母)
投资 (1)投资的存在性。(2)投资的计价准确。(3)在资产负债表日，投资项目的分类反映恰当。 A.检查长期投资与短期投资在分类上相互划转已进行正确的会计处理。B.抽查投资交易记录原始凭证，证实有关赁证是否已预先编号。C.确定投资价格的任何波动已进行恰当的会计处理。D.函证资产负债表日被托管的所有有价证券。E.确定负责转让有价证券的职员没有接触现金、银行存款记录。F.将投资项目各明细账期初余额与上年度审计工作底稿核对。
应收账款 (4)在资产负债表日，应收账款记录完整。(5)资产负债表日应收账款余额正确。(6)应收账款看来总体合理。(7)会计报表中，应收账款分类反映恰当。(8)在资产负债表日，被审计单位对所有应收账款具有法定收款权。 A.分析应收账款同销售的比率关系，并同前期比较。B.实施销售截止测试，确定销售业务和相应的存货及销货成本记录在恰当的会计期间。C.按计提坏账准备的范围，标准测算已提坏账准备是否充分，并提请调整大额差异。D.抽查被审计单位职员及有关部门的暂借款项的记录，确定已计入正确的账户。E.检查货运文件是否连续编号，作废的文件是否盖章注销。F.复核所有贷款协议，确定应收账款是否已作抵押。G.检查销售退回和折让是否附有按顺序编号并经主管人员核准的贷项通知单
固定资产 (9)被审计单位对所审计会计期间内所增固定资产享有所有权。(10)在资产负债表日所有在册固定资产均存在。(11)在资产负债表日，所有固定资产的净值均已正确计量 A.将固定资产明细账期初余额与上年度审计工作底稿核对。B.复核折旧费用的计提，并确定固定资产有效使用年限及折旧方法同以前年度一贯。C.确定固定资产记录部门与保管使用部门的职责分离。D.审查固定资产契约和保险单据。E.实施截止测试，证实固定资产维修费用已计入恰当的会计期间。F.确定所有机器设备均已保险。G.实地检查所有主要的机器设备
审计证据类型：
1.实物证据
2.书面证据(内部)
3.书面证据(外部)
4.书面证据(注册会计师亲自编写)
5.口头证据
6.环境证据
审计目标
审计程序
审计证据类型
第六章 审计证据与审计工作底稿
一、内容简述
本章属于审计基本理论中的重要章节，也是注册会计师审计实务的理论基础，因为注册会计师审计过程就是收集审计证据，记录于审计工作底稿，发表审计意见的过程。本章主要考客观题，如果考简答题，就很有可能将审计证据的种类和取证方法与第五章的认定和具体审计目标结合起来，如果考得更深一些，会把“认定→具体审计目标→程序→证据”融入到第10—14章的某一业务循环的审计实务中，使审计基本原理与审计实务充分结合。
本章内容分为两节，第一节是审计证据，主要内容有：
（1）四种类型的审计证据；
（2）六种基本取证方法；
（3）审计证据的两大特征。
第二节是审计工作底稿，主要内容有：
（1）审计工作底稿的三种分类→审计档案的两种分类→审计档案的保管期限；
（2）审计工作底稿的两种获得方式、十大基本要素和三大基本结构；
（3）审计工作底稿的复核。
本章涉及到两个具体审计准则，即《独立审计具体准则第5号——审计证据》和《独立审计具体准则第6号——审计工作底稿》。
本章重难点有：
（1）四种审计证据的含义、获取方法、能证实的具体审计目标和每种审计证据本身的局限性。
（2）监盘、函证和分析性复核三种取证方法。
（3）影响审计证据充分性的因素。
（4）审计工作底稿的复核。
（5）审计档案的保管、保密与调阅。
二、最近五年考题分值分布
年份 单项选择题 多项选择题 判断题 简答题 综合题 合计
题量 分数 题量 分数 题量 分数 题量 分数 题量 分数
2000 2 2 1 5 7
2001 2 2 1 1.5 1 1.5 5
2002 1 1 1 1.5 2.5
2003 3 3 1 1.5 4.5
2004 3 4.5 4.5
三、本章考点讲解
（一）试据、程序、认定和具体审计目标四者之间的关系（教材P104表6-2）
审计证据按其外形特征可分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据四种，在具体讲解这四种审计证据之前，请大家把审计证据的内容与第五章会计报表认定与具体审计目标的有关内容联系起来，也就是要求大家把审计证据的种类以及取证方法放在下面这个框架当中来理解。
证明⑥ 实现⑤ 获取④
认定 具体审计目标 证据 程序
（五类） （九个） （四种） （六种）
教材图5—2 教材表6—1 教材表6—2
注册会计师为了证明会计报表项目的五类认定，要设置九个具体审计目标（以便于收集审计证据），为了实现九个具体审计目标，需要收集四种类型审计证据，为了获取四种类型的审计证据，可采用六种审计程序。
如果大家能把四种类型的审计证据放在“认定→具体审计目标→证据→程序”这个框架中去理解，那么你的复习就比较对路子的了。
（二）四种审计证据的定义、获取的方法、能证实的具体审计目标、存在的局限性（教材P95—98）
1、实物证据
（1）含义：实物证据是指通过实际观察或盘点所取得的、用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。
（2）获取方法：观察或监督
（3）能证明的具体审计目标：真实性、完整性、估价和截止
（4）存在的局限性：对实物资产的所有权和计价需另行审计。
2、书面证据
（1）含义：书面证据是注册会计师所获取的各种以书面文件而形式的一类证据。
（2）获取方法：除观察或监督外的检查、函证、计算、分析性复核都可。
（3）能证明的具体审计目标：所有9个具体审计目标都可证明。
（4）局限性：不同来源的书面证据证明力不同。
3、口头证据
（1）含义：口头证据是被审计单位职员或其他有关人员对注册会计师的提问进行口头答复所形成的一类证据。
（2）获取方法：口头询问
（3）能证实的具体审计目标：除机械准确性外的8个具体审计目标均可证明
（4）局限性：一般情况下，口头证据本身并不能证明事实的真相。
4、环境证据
（1）含义：环境证据也称状况证据，是指对被审计单位产生影响的各种环境事实。
（2）获取方法：观察、分析性复核
（3）能证实的具体审计目标：只能证明总体合理性的具体审计目标
（4）局限性：不属于基本证据
（三）三种重要的取证方法，即：监盘、函证和分析性复核（重点掌握）（教材P103—104）
1、监盘：
（1）含义：是指注册会计师现场监督被审计单位各种实物资产及现金、有价证券等的盘点，并进行适当的抽查。
（2）主要运用于：存货监盘、现金盘点。
2、函证：
（1）含义：是指注册会计师为印证被审计单位会计记录所载事项而向第三者发函询证的一种方法。
（2）主要运用于：
①应收账款（应收票据、其他应收款、预收账款）
②应付账款（预付账款、其他应付款）
③银行存款
④短期投资、长期投资
⑤应付债券、股本（实收资本）
3、分析性复核：
（1）含义：是指注册会计师对被审计单位重要的比率或趋势进行的分析，包括调查异常变动以及这些重要比率或趋势与预期数额和相关信息的差异。
（2）主要运用于：
①主营业务收入
②固定资产、累计折旧、应付账款
③存货周转率和毛利率分析
④主营业务成本
⑤投资
⑥银行存款
（四）六种审计方法和三种取证过程（教材P106图6-1）
（五）注册会计师应当收集充分、适当的审计证据
审计证据的充分性是指注册会计师所需审计证据的最低数量要求，审计证据的适当性是指审计证据的相关性和可能性，相关性是指与审计目标相关（如果是了解内控或测试内控就要与内部控制相关，如果是实质性测试就要有会计报表认定相关），审计证据的可靠性是指审计证据应能如实地反映客观事实。
具体地说：这一考点的详细内容有：
1、影响注册会计师所需审计证据数量的因素（教材P99）
2、注册会计师通过控制测试获取审计证据时的相关性（教材P101）
3、注册会计师通过实质性测试获取审计证据时，应考虑的相关事项（教材P101）
4、审计证据可靠性的比较原则（教材P101）
5、注册会计师收集充分、适当的审计证据时，可以考虑成本效益原则（教材P102）
（六）审计工作底稿和审计档案
1、审计工作底稿的分类（教材P108）
审计工作底稿按其性质和作用分为三类，要掌握每一种分类的含义及其包括的典型举例，比如：
（1）针对综合类工作底稿，第一要记清其形成的审计阶段，即审计计划和审计报告；第二要记清其作用，即为规划、控制和总结整个审计工作，并发表审计意见；第三要记住其典型举例即综合类工作底稿包括审计计划阶段形成的审计业务约定书、审计计划，审计报告阶段形成的审计报告书来定稿、审计总结及审计调整分录汇总表。
（2）业务类工作底稿。第一，形成于审计实施阶段；第二，是注册会计师执行具体审计程序时的记录；第三，其典型举例即预备调查底稿、控制测试底稿和实质性测试底稿。
（3）备查类工作底稿。第一，形成于审计过程；第二，仅具有备查作用；第三，其典型举例中有法律性文件、重要会议记录与纪要，重要经济合同与协议等。
2、审计档案的分类（教材P113）
审计档案按其使用期限的长短和作用大小可以分为永久性档案和当期档案
（1）永久性档案
①定义：是指由那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计工作底稿所组成的审计档案
②由综合类工作底稿和备查类工作底稿。
（2）当期档案
①定义：又称一般档案，是指由那些记录内容在各年度之间经常发生变化，只供当期审计使用和下期审计参考的审计工作底稿所组成的审计档案
②由业务类工作底稿组成。
3、审计档案的保管期限（教材P114）
（1）永久性档案，应当长期保存。若会计师事务所中止了对被审计单位的后续审计服务，那么，其永久性档案的保管年限与最近1年当期档案的保管年限相同。
（2）当期档案，会计师事务所应当自审计报告签发之日起，至少保存10年。
4、审计档案的保密与调阅（教材P114）
（1）保密制度：对审计档案妥善管理，以保证审计档案的安全、完整。
（2）下列情况可以查阅审计档案
①法院、检察院及其他部门因工作需要，在按规定办理了手续后，可依法查阅审计档案中的有关审计工作底稿。
②注册会计师协会对执业情况进行检查时，可查阅审计档案。
③不同会计师事务所的注册会计师，因审计工作的需要，并经委托人同意，在下列情况下办理了有关手续后，可以要求查阅审计档案：
A、被审计单位更换了会计师事务所，后任注册会计师可以调阅前任注册会计师的审计档案；
B、基于合并会计报表审计业务的需要，母公司所聘的注册会计师可以调阅子公司所聘注册会计师的审计档案；
C、联合审计；
D、会计师事务所认为合理的其他情况。
（七）审计工作底稿形成方式、要求、基本要素和基本结构
1、审计工作底稿的形成方式及其要求（教材P110倒数第1行）
（1）注册会计师直接编制而形成的审计工作底稿，对于这类审计工作底稿应当做到内容完整、格式规范、标识一致、记录清晰、结论明确，以便其他注册会计师或有关人员在复核、检查或使用审计工作底稿时，能够理解和接受审计工作底稿的内容。
（2）注册会计师从被审计单位或其他单位取得的审计工作底稿，对于这类审计工作底稿，注册会计师必须做到：
①注明资料来源；
②实施必要的审计程序，如对有关法律性文件的复印件审阅并同原件核对一致；
③形成相应的审计记录，注册会计师在审阅或核对后，应形成相应的文字记录并签名，方可形成审计工作底稿。
2、审计工作底稿的十大基本要素（教材P110第1段和表6-3）
（1）被审计单位名称；
（2）审计项目名称；
（3）审计项目时点或期间；
（4）审计过程记录；
（5）审计标识及其说明；
（6）审计结论；
（7）索引号及页次；
（8）编制者姓名及编制日期；
（9）复核者姓名及复核日期；
（10）其他应说明事项。
3、审计工作底稿的三大基本结构（教材P110）
注册会计师编制审计工作底稿的基本目的是为了揭示有关审计事项的未审情况、注册会计师的审计过程和经过审计后有关审计事项的审定情况。因此审计工作底稿有三大基本结构：
（1）被审计单位的未审情况，包括被审计单位的内部控制情况、有关会计账项的未审计发生额及期末余额。
（2）审计过程的记录，包括注册会计师实施的审计测试性质、审计测试项目、抽取的样本及检查的重要凭证、审计标识及其说明、审计调整及重分类事项等。
（3）注册会计师的审计结论，包括注册会计师对被审计单位内部控制情况的研究与评价结果、有关会计账项的审定发生额及审定期末余额。
（八）审计工作底稿的复核
1．审计工作底稿的三级复核制度（教材P112倒数第1段）
审计工作底稿的三级复核制度，就是会计师事务所制定的以项目经理、部门经理（或签字注册会计师）和主任会计师为复核人，对审计工作底稿进行逐级复核的一种复核制度。
2、进行三级复核（教材P113第1段）
（1）项目经理（或项目负责人）复核是三级复核制度中的第一级复核，称为详细复核。他对下属审计助理人员形成的审计工作底稿逐张复核，发现问题，及时指出，并督促注册会计师及时个性完善。
（2）部门经理（或签字注册会计师）是三级复核制定中的第二级复核，称为一般复核。它是在项目经理完成了详细复核之后，再对审计工作底稿中重要会计账项的审计、重要审计程序的执行，以及审计调整事项等进行复核。
（3）主任会计师（或合伙人）复核是三级复核中的最后一级复核，又称重点复核。它是对审计过程中的重大会计审计问题、重大审计调整事项及重要的审计工作底稿所进行的复核。
3、审计工作底稿复核的基本要求（教材P112倒数第2段）
审计工作底稿的复核是会计师事务所进行审计项目质量控制的一项重要程序，一般说来，复核时应做好下面几项工作：
（1）做好复核记录；
（2）复核人签名和签署日期；
（3）书面表示复核意见；
（4）督促编制人及时修改，完善审计工作底稿。
4、审计工作底稿复核要点（教材P112倒数第3段）
会计师事务所应当建立多层次的审计工作底稿复核制度，而不同层次的复核人可能有不同的复核重点，但就复核工作的基本要点来看，不外乎以下几点：
（1）所引用的有关资料是否翔实、可靠；
（2）所获取的审计证据是否充分、适当；
（3）审计判断是否有理有据；
（4）审计结论是否恰当。
四、经典考题讲解
例1：（2002年单选题）注册会计师对固有风险和控制风险的估计水平与所需审计证据的数量（ ）。
A．呈同向变动关系 B．呈反向变动关系
C．呈比例变动关系 D．不存在关系
【答案】A
例2： (2002年单选题)甲会计师事务所于2002年2月15日对A公司2001年度会计报表出具了审计报告，该审计报告副本作为审计档案应当( )。
A.至少保存至2003年2月15日
B.至少保存至2007年2月15日
C.至少保存至2012年2月15日
D.长期保存
【答案】D
例3： (2001年单选题)根据《独立审计具体准则第6号——审计工作底稿》的相关规定，下列各项中属于泄漏被审计单位商业秘密的是( )。
A.未经委托人同意，允许法院查阅有关审计工作底稿
B.未经委托人同意，允许政府审计部门派出的检查组查阅审计工作底稿
C.未经委托人同意，允许注册会计师协会执业检查组查阅审计工作底稿
D.未经委托人同意，允许审计其母公司的注册会计师调阅审计工作底稿
【答案】D
例4：（2003年多选题）审计工作底稿的三级复核制度是审计工作遵循独立审计准则的重要保证。下列各项中，符合三级复核制度要求的有（ ）。
A.项目经理对助理人员编制的审计工作底稿进行详细复核
B.部门经理对重要会计帐项的审计、重要审计程序的执行以及审计调整事项进行复核
C.合伙人对审计过程中的重大会计问题、重点审计领域及重要审计工作底稿进行复核
D.如果部门经理作为审计项目的负责人，则其应一并履行一、二级复核职责，确保三级复核制度得以执行
【答案】A、B、C
例5：（2003年判断题）助理人员在检查期末发生的一笔大额赊销时，要求R公司提供由购货单位签收的收货单，R公司因此提供了收货单复印件。助理人员在将品名、数量、收货日期等内容与帐面记录逐一核对相符后，将获取的收货单复印件作为审计证据纳入审计工作底稿，并据以确认该笔销售“未见异常”。（ ）
【答案】×
例6：（2001年判断题）注册会计师获取审计证据时，不应将审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计程序的理由。( )
【答案】√
五、同步强化练习题
(一)单项选择题
1．注册会计师在进行控制测试时，无须考虑的事项是（ ）
A．内部控制是否存在
B．内部控制设计是否合理
C．内部控制执行是否有效
D．内部控制在所审计的会计期间是否一贯
2.会计师事务所于2002年3月完成了ABC公司的审计委托并决定以后不再审计ABC公司，则该会计师事务所对ABC公司2001年年报审计所编制的审计计划，应( )。
A.长期保存 B.至少保存至2011年3月
C.至少保存至2012年3月 D.至少保存至2013年3月
3.一般而言，要证实被审计单位对某项资产“真实性”，注册会计师应获取的审计证据为( )。
A.实物证据 B.书面证据
C.口头证据 D.环境证据
4.作为内部证据的会计记录在( )情况下可靠性较强。
A.在外部流转
B.经注册会计师验证
C.有健全有效的内部控制制度
D.被审计单位管理当局郑重声明保证
5.下列各项中，不是注册会计师判断审计证据是否充分、适当应考虑的主要因素有( )。
A.注册会计师审计经验 B.总体规模与特征
C.审计风险 D.审计过程中是否发现错误或舞弊
6.下列又被称为审计基本证据的是( )。
A.书面证据 B.口头证据
C.实物证据 D.环境证据
7.注册会计师实施函证程序，以确定某项应收账款余额的正确性。这一程序属于( )。
A.交易的实质性测试 B.分析性复核的程序
C.余额的详细测试 D.控制测试程序
8.下列说法正确的是( )。
A.注册会计师要确定某些实物资产是否存在的，应当采用监盘方式取得实物证据证实
B.一般而言，审计证据的相关与可靠程度越高，则所需审计证据的数量就可减少
C.通过监盘获取的实物证据可以有力证实实物资产表述的恰当性
D.一般而言，口头证据本身并不能证实事物的真相
9.下列关于审计证据与具体审计目标之间关系的论述中，不正确的是( )。
A.机械准确性仅可以通过书面证据加以证实
B.口头证据不能证实机械准确性目标
C.披露目标可以通过书面证据和口头证据加以证实
D.分类目标可以通过实物证据加以证实
10.注册会计师应对询问管理当局的重要内容作成记录，必要时还应获得被询问者的签名确认。这一证据应作为( )。
A.实物证据 B.书面证据
C.口头证据 D.环境证据
11．有关审计证据的下列表述中，正确的是( )。
A．注册会计师获取的环境证据一般属于基本证据
B．注册会计师自行获取的审计证据通常比被审计单位提供的证据可靠
C．注册会计师运用观察、查询及函证、监盘、计算、检查和分析性复核等方法，均可获取书面证据
D．注册会计师运用观察、查询及函证、监盘、计算、检查和分析性复核等方法，均可获取与内部控制相关的审计证据
12．注册会计师实施分析性复核审计程序，并不能帮助其（ ）。
A．发现异常变动的项目
B．印证各项目的审计结果
C．了解被审计单位的财务状况
D．确定抽样审计应有的样本量
13．有关审计证据可靠的下列表述中，注册会计师认同的是（ ）。
A．书面证据与实物证据相比是一种辅助证据，可靠性较弱
B．内部证据在外部流转并获得其他单位承认，则具有较强的可靠性
C．被审计单位管理当局声明书有助于审计结论的形成，具有较强的可靠性
D．环境证据比口头证据重要，属于基本证据，可靠性较强
14．注册会计师为明确被审计单位的会计责任获取的下列审计证据中，无效的审计证据是（ ）
A．审计业务约定书 B．管理当局声明书
C．律师声明书 D．管理建议书
(二)多项选择题
1.下列各项中，属于注册会计师获取的内部证据的有( )。
A.被审计单位持有的购货发票
B.被审计单位编制的银行存款余额调节表
C.被审计单位管理当局声明书
D.被审计单位的内控情况
2.审计风险是影响审计证据充分性、适当性的主要因素，而审计风险又受以下( )因素的影响。
A.被审计单位内部控制制度的健全程度
B.被审计单位的财务状况
C.具体审计项目的重要性
D.管理当局的可信赖程度
3.注册会计师判断审计证据是否充分、适当，应考虑的主要因素( )。
A.经济因素 B.审计风险
C.具体审计项目的重要性 D.审计过程中是否发现错误或舞弊
4.当存在下列( )因素，注册会计师需要收集更多的审计证据。
A.控制风险较低 B.审计过程中发现存在错误行为
C.重要的审计项目 D.审计证据的相关与可靠程度较低
5.会计师事务所的主任会计师应对审计工作底稿进行( )复核。
A.重大审计调整事项 B.重要的审计工作底稿
C.重要会计账项的审计问题 D.重要审计程序
6.备查类工作底稿是注册会计师在审计过程中形成的，它包括( )。
A.重要会议记录、经济合同及协议
B.公司章程原件
C.与审计约定事项有关的文件、资料
D.企业营业执照复印件
7.注册会计师通过控制测试获取审计证据时应考虑的属于相关事项的有( )。
A.资产的计价是否恰当
B.内部控制设计是否合理
C.资产在某一特定时日是否存在
D.内部控制执行是否有效
8.实施盘点库存现金的审计程序收取的审计证据可以与库存现金的( )认定相关。
A.权利和义务 B.存在或发生
C.估价 D.表达与披露
9.注册会计师可采用( )审计程序，获取实物证据，以验证被审计单位资产的存在性。
A.监盘 B.观察
C.函证 D.检查
10.下列关于审计工作底稿的表述正确的是( )。
A.永久性档案是那些记录内容相对稳定，对以后各期审计工作都具有使用价值的审计工作底稿
B.审计工作底稿是形成审计结论和审计意见的直接依据
C.审计工作底稿既可以由注册会计师自己编制，也可以从被审计单位或其他单位获取
D.会计师事务所部门经理通常应对审计工作底稿进行详细复核
11.环境证据包括( )。
A.被审计单位的内部控制
B.被审计单位的管理人员的素质
C.各种管理条件和管理水平
D.管理当局的可信赖程度
12.审计证据取舍的标准有( )。
A.内部控制制度的强弱 B.金额大小
C.问题性质的严重程度 D.取证方法
13.注册会计师编制审计工作底稿的基本结构是( )。
A.审计项目名称 B.被审计单位的未审情况
C.审计过程的记录 D.注册会计师的审计结论
14.注册会计师从被审计单位直接取得应收账款账龄分析表，该表若作为审计工作底稿，注册会计师应对该表( )。
A.注明资料来源
B.按审计工作底稿的形成方式，该表可以直接作为工作底稿
C.实施必要的审计程序
D.形成相应的审计记录
15．注册会计师运用专业判断确定已获取的审计证据是否充分、适当时，应当考虑的主要因素包括( )。
A．审计的成本与效益 B．审计风险及具体审计项目的重要性
C．审计经验 D．审计证据的类型与获取途径
16．下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有（ ）。
A．被审计单位的设立批准证书、营业执照副本
B．相关内部控制及其调查和评价记录
C．资产、负债、权益、损益类项目实质性测试记录
D．审计报告、管理建议书
17．注册会计师对会计报表审计的审计程序，按其运用目的进行分类，可以分为（ ）。
A．对被审计单位内部控制取得了解的程序
B．控制测试程序
C．实质性测试程序
D．对被审计单位会计报表发表审计意见的程序
(三)判断题
1.为保证审计质量，注册会计师在获取审计证据时就不应因审计成本过高而减少审计程序。（ ）
2. 审计工作底稿是审计证据的载体，是指注册会计师在执行审计业务过程中形成的全部审计工作记录。( )
3.当被审计单位面临财务困难时，其会计报表存在舞弊的可能性增加。( )
4.口头证据在一定条件下可以转化为书面证据。比如，注册会计师将被询问人员的口头证据书面化，并要求被询问者签名，则可形成书面证据。( )
5.环境证据一般不属于基本证据，所以注册会计师在审计过程中也可以不必获取环境证据。( )
6.注册会计师在审计过程中收集的审计证据越多，得出的审计结论就越准确。( )
7.若管理当局时常更换会计师事务所，则后任注册会计师所冒的审计风险往往很高，而审计风险是与检查风险成同向变动的，因此，可接受的检查风险越高，即所需实质性测试的审计证据数量越少。这说明，管理当局越是频繁地更换会计师事务所，注册会计师所需的审计证据越少。( )
8.注册会计师在审计过程中收集的所有资料，均应列示在审计工作底稿中。( )
9.审计工作底稿的资料大都来自被审计单位，因此，审计工作底稿是注册会计师和被审单位共同享有的。( )
10.实质性测试程序包括两个部分，即对交易、余额进行详细测试，以及对会计信息和非会计信息进行分析性复核。一般来说，前者是后者的基础，即在具体审计中，一般是先进行交易、余额的详细测试，再实施分析性复核。( )
11.采用检查的审计方法只能取得书面审计证据。( )
12.在联合审计时，不同会计师事务所的注册会计师可以互相根据需要要求随时查阅审计档案，不得拒绝。( )
13.被审计单位2004年末资产负债表中固定资产的账面价值为249万，2005年1月5日注册会计师对固定资产进行盘点，盘点结果为247.5万，则说明被审计单位2004年末资产负债表中固定资产账实不符。( )
14.审计证据的相关性通常还受审计证据的来源、及时性和客观性的影响。( )
15. 审计过程中，如果发现被审计单位存在错误或舞弊行为，则注册会计师应增加审计证据的数量。( )
16．注册会计师将从被审计单位或其他第三者获取的资料形成审计工作底稿时，除应注明资料来源外，还应实施必要的审计程序，形成相应的审计记录。( )
17．当期档案是指那些记录内容经常变化，只供当期审计使用的审计档案。( )
18．注册会计师获取审计证据时，不论是重要的审计项目还是一般的审计项目，均应考虑成本效益原则。（ ）
(四)简答题
1.试分析下列每组审计证据中哪项审计证据更为可靠，为什么?
(1)注册会计师监盘存货的记录与客户自编的存货盘点表
(2)被审计单位管理当局声明书与律师声明书
(3)银行对账单和注册会计师函证银行的回函
(4)销货发票副本与产品出库单
2.如何理解被审计单位内部控制较好时所形成的内部证据比内部控制较差时所形成的内部证据可靠?
(五)综合题
1.判断下表所列的各种审计工作底稿的类型，在“底稿类型”栏内填入“综合类”“业务类”或“备查类”。
审计工作底稿内容 工作底稿类型
审计业务约定书
销货内部控制调查表
材料收发业务流程图
管理建议书
停—走抽样决策表
应收账款函证汇总表
存货盘点标签
持续经营能力审计记录
重要性水平的分配
董事会章程复印件
投入固定资产评估报告
已审报表的总体合理性
2.下面列出了注册会计师对某上市公司主营业务收入的八条审计程序，请按下表的要求，在每条程序后的审计目标栏中选择该程序最能实现的若干项目标，在相应的中画“○”。选项的限制数列于程序后，例如程序D的限定选项为3，即要求在程序D后的中必须且只能画三个“○”。
程序序号 实质性测试程序
A 编制或获取主营业务收入明细表
B 明细表与总账、明细账核对相符
C 比较本期与上期营业收入的数额
D 检查大额本期营业收入的归属期
E 检查有无未经认可的巨额销售
F 检查销货退回是否合规、正确
G 检查外币收入的折算是否正确
H 验明营业收入在会计报表的披露
可实现的一般审计目标
程序的 限定 总体合
序号 选项数 理性 真实性 完整性 估价 截止 机械准确性 披露 分类
A 1
B 2
C 1
D 3
E 2
F 3
G 1
H 2
五、强化练习题答案及解析
(一)单项选择题
1.【答案】A
【解析】内部控制是否存在，是注册会计师在了解内部控制时应考虑的事项
2.【答案】C
【解析】对永久性档案应当长期保存，若会计师事务所中止了对被审计单位的后续审计服务，则其永久性档案的保管年限与最近一年当期档案的保管年限相同。
3.【答案】A
【解析】实物证据是证实实物资产存在性的最有说服力的证据。
4.【答案】C
【解析】一般而言，内部证据不如外部证据可靠，但如果内部证据在外部流转并获得外部承认时，以及在内部流转的内部证据在健全有效的内部控制制度时，内部证据也有较强的可靠性。
5.【答案】B
【解析】B不是判断审计证据充分性时需考虑的主要因素。
6．【答案】A
7.【答案】C
【解析】A是为了审定某类或某项交易认定的恰当性，而C是为了审定某账户余额认定的恰当性。所以应选C。
8.【答案】B
【解析】注册会计师可以通过实际观察或监盘取得实物证据。实物证据只是证明实物资产是否存在的有力证据，但一般情况下无法证实其所有权及价值状况。一般而言，口头证据本身不足以证明事情的真相，但可以为注册会计师提供一些重要线索，一般需要得到其他证据的支持。
所以A、C、D均不正确。
9．【答案】D
【解析】分类目标仅可以通过书面证据和口头证据加以证实。
10. 【答案】C
【解析】询问记录一定要转化为书面形成工作底稿，其实质为口头证据。
11．【答案】B
【解析】选项B中注册会计师自行获取的审计证据属于外部证据，当然要在被审计单位提供的证据是内部证据可靠，其余选项均不正确。
12．【答案】D
【解析】分析性复核能够达到的作用是以上选项的A、B、C；选项D确定抽样审计应有的样本是应该由审计目的、抽样风险、可信赖程度、可容忍误差等因素确定
13．【答案】B
【解析】选项A中书面证据是一种基本证据；选项C管理当局声明书是一种可靠性较低的内部证据；选项D环境证据不是基本证据，其可靠性较差。
14．【答案】D
【解析】管理建议书仅供管理当局内部参考，不起鉴证作用，不作为其他第三方依赖的佐证，不具有法定责任。
15．【答案】D
【解析】会计师事务所中止了对被审计单位的后续审计服务，其永久性档案的保管期限与最近一年当期档案的保管年限相同。
(二)多项选择题
1.【答案】B、C
【解析】A是书面外部证据；D属于环境证据。
2.【答案】A、B、D
【解析】C是影响审计证据充分性、适当性的因素。
3.【答案】B、C、D
4.【答案】B、C、D
5.【答案】A、B
【解析】会计师事务所的主任会计师应对审计工作底稿进行重点复核，即是对审计过程中的重大会计、审计问题，A、B所进行的复核。C、D是部门经理(或签字的注册会计师)对审计工作底稿进行的一般复核的内容。
6.【答案】A、C、D
【解析】公司章程原件不能成为注册会计师的工作底稿。
7.【答案】B、D
【解析】注册会计师通过控制测试获取审计证据时应考虑的相关事项是B、D和内部控制制度是否有效。A、C是通过实质性测试获取审计证据时应考虑的相关事项之一。
8.【答案】B、C
【解析】通过盘点的审计程序收取的审计证据可以有力地证明实物资产存在性，而对其所有权和价值状况需另行审计。但由于库存现金的特殊性，它本身就反映了它的价值，所以盘点时还可以就其金额取得审计证据，当然金额是否恰当还需获取其他证据。
9.【答案】A、B
【解析】本题关键在于“实物”二字。函证和检查一般所得的是书面证据。
10.【答案】A、B、C
【解析】会计师事务所的项目经理通常应对审计工作底稿进行详细复核，所以D不正确。
11. 【答案】A、B、C
12. 【答案】B、C
13. 【答案】B、C、D
14. 【答案】A、C、D
15．【答案】B、C、D
【解析】A项不是应当考虑的主要因素，而是可以考虑的因素
16．【答案】A、B、D
【解析】C项属于业务类工作底稿
17．【答案】A、B、C
18．【答案】A、B、C
(三)判断题
1.【答案】×
【解析】在获取充分适当的审计证据前提下，考虑成本效益原则也是会计师事务所提升竞争力和获取能力必须考虑的因素。但对于重要的审计项目，注册会计师不应将审计成本的高低作为减少必要审计程序的理由。
2．【答案】×
【解析】审计工作底稿不仅包括在执行审计业务过程中形成的全部审计工作记录，还包括获取的资料。
3.【答案】√
【解析】一旦审计过程中发现了被审事项存在错误或舞弊的行为，则被审计单位整体会计报表存在问题的可能性就增加。
4.【答案】×
【解析】口头证据即使形成书面记录，获得被询问者的签名确认，其实质仍然属于口头证据。
5.【答案】×
【解析】虽然环境证据一般不属于基本证据，但它可帮助注册会计师了解被审计单位及其经济活动所处的环境，所以是注册会计师进行判断时必须掌握的资料。
6.【答案】×
【解析】审计结论的恰当性决定于审计证据的数量和审计证据的质量两方面。
7.【答案】×
【解析】本题的错误在于混淆了两种审计风险的概念。的确，时常更换会计师事务所将导致审计风险增加，但这里的审计风险属于“客观的审计风险”，即“事实上的审计风险”，而非“主观的审计风险”，即“可接受的审计风险”。客观的审计风险高，根源在于固有风险及控制风险高，若欲将其减低至可接受的审计风险，必须获取大量的审计证据。
8.【答案】�
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